Применение трансфертного ценообразования в целях минимизации уплаты НДПИ

В статье рассматривается суть применения трансфертного ценообразования в целях минимизации уплаты налога на добычу полезных ископаемых. Приводятся основные меры, способствующие препятствованию применения налогоплательщиком данной схемы минимизации налогообложения.

Вот уже на протяжении многих лет Россия занимает одно из лидирующих положений в мире по величине и разнообразию природных ресурсов, является обладательницей статуса сырьевой державы. Однако природные ресурсы в нашей стране не национализированы, поэтому неудивительно, что государство заинтересовано в получении доходов от пользования природным богатством. Такой интерес государства нашел свое отражение в виде введения в налоговое законодательство платежей за пользование природными ресурсами, в частности в ведении налога на добычу полезных ископаемых (далее — НДПИ).

НДПИ занимает ведущее место в структуре налоговых поступлений в бюджете Российской Федерации, причем большую часть зачисленного налога составляет НДПИ по углеводородному сырью. Динамика поступления НДПИ в федеральный бюджет РФ представлена в таблице 1.

Таблица 1

Динамика поступления НДПИ вфедеральный бюджет РФ за 2013–2015г.

Исходя из данных таблицы, можно сделать вывод о том, что НДПИ является стабильным источником доходов, составляет почти половину всех поступлений в федеральный бюджет РФ, что неудивительно, учитывая сырьевой характер российской экономики. Однако вместе с тем имеет место и недополучение сумм причитающегося бюджету налога, что негативно сказывается на сложившейся в стране макроэкономической ситуации.

Сокращение поступлений данного налога может быть вызвано несколькими причинами, одна из которых — применение налогоплательщиками схем минимизации уплаты НДПИ. Причем такие схемы носят преимущественно законный, легальный характер, и основаны на использовании пробелов — так называемых возможностей, предоставленных налоговым законодательством.

Отраслевая специфика рассматриваемого налога предусматривает возможность оценки стоимости добываемого сырья по реализуемому сырью, и позволяет предприятиям влиять на формирование налога в рамках собственной деятельности. Так, Налоговым кодексом РФ предусмотрена следующая методика определения налоговой базы по НДПИ:

1) определяется стоимость единицы добытого полезного ископаемого как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого:

2) определяется налоговая база как произведение стоимости единицы добытого полезного ископаемого и количества добытого полезного ископаемого:

НБ = стоимость единицы ДПИ × количество ДПИ, (2)

Заметим, что при использовании данной методики определение стоимости единицы добытого полезного ископаемого напрямую связано с расчетом выручки от реализации добытого полезного ископаемого.В связи с этим наиболее «популярной» схемой минимизации НДПИ является применение трансфертного ценообразования. Под трансфертным ценообразованием в мировой практике понимается механизм реализации товаров взаимозависимым лицам по ценам, которые отличаются от рыночных цен. В этом случае недропользователь продает полезное ископаемое по заниженной цене, и тем самым уменьшает налоговую базу, а, следовательно, и исчисляемый им налог. Кроме того, такой способ минимизации налогов, приводит к выводу капитала заграницу. Так, добываемое сырье по заниженной цене реализуется оффшорной компании, которая, в свою очередь, осуществляет продажу по рыночным ценам. Заработанный таким образом доход оседает в оффшорах и причиняет значительный ущерб государственному бюджету в виде недополученных сумм не только по НДПИ, но и по налогу на прибыль и НДС.

Для устранения данной проблемы законодателем было введено понятие «контролируемые сделки» [1]. Под контролируемыми сделками понимаются сделки между взаимозависимыми лицами, по которым налоговый орган вправе проверить их на соответствие рыночным ценам. Но под такой контроль попадают не все сделки, а только соответствующие определенным условиям. Так, если одна из сторон является плательщиком НДПИ и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, при добыче которого налогообложение производится по адвалорной (процентной) налоговой ставке, то такая сделка будет признана контролируемой только в том случае, если сумма доходов по ней за соответствующий календарный год превысила 60 млн. рублей. О совершении контролируемых сделок организации обязаны информировать налоговые органы.

Однако вопрос о том, как осуществлять контроль за ценами в неконтролируемых сделках все еще остается открытым. Уже на протяжении нескольких лет в Бюджетном послании Президента РФ Федеральному собранию «О бюджетной политике» предлагается внести в Налоговый кодекс РФ поправки, направленные на совершенствование налогового контроля за использованием трансфертных цен в целях минимизации налогов [3]. На наш взгляд, препятствовать занижению цен в целях минимизации НДПИ можно несколькими способами.

Во-первых, необходимо установить такие механизмы, которые делали бы невозможным занижение реализационных цен. В этом направлении пытаются решать данную проблему исполнительные органы власти, и прежде всего Министерство Финансов РФ. Для этого предполагается расширить понятие «взаимозависимые лица», и разработать четкую процедуру определения взаимозависимости между партнерами по бизнесу. В настоящее время взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности.

Но и здесь возникают существенные проблемы. Так, прописать в Налоговом кодексе РФ все возможные случаи взаимозависимости не представляется возможным. Следовательно, вопрос о степени взаимозависимости участников сделки будет решаться в судебном порядке, а это еще более усложнит взаимоотношения государства и налогоплательщиков.

Также проблема занижения цен не будет решена до тех пор, пока не будет четкого определения понятия рыночной цены добытого полезного ископаемого. Для этого предполагается создание независимого негосударственного органа, который на основе справочной российской и зарубежной информации публиковал бы в открытом доступе данные о рыночных ценах или же о пределах колебаний рыночных цен по различным группам товаров, в том числе и по добытым полезным ископаемым, применительно к конкретным регионам РФ.

Сегодня контроль за соответствием цен, которые указаны в сделке, признаваемой контролируемой, рыночным ценам, вправе осуществлять только вышестоящий налоговый орган — ФНС России, на основе специальных методов. Применение таких методов является достаточно труднозатратным, что практически исключает возможность подвергнуть проверки максимальное количество сделок. Вполне вероятно, что создание организации, о которой говорилось выше, существенно упростит проверку контролируемых сделок, и в будущем будут проверяться сделки между взаимозависимыми лицами, доход от которых за соответствующий календарный год будет превышать хотя бы 10 млн. руб., а не 60 млн. руб. В этом случае можно будет подвергнуть налоговой проверке как можно большее количество налогоплательщиков и увеличить поступления от НДПИ в бюджет.

Во-вторых, в налоговом законодательстве не должны присутствовать отдельные положения, которые связывают величину исчисляемого налога с уровнем применяемых в сделках цен. Для этого необходимо полностью ликвидировать адвалорные (процентные) налоговые ставки и установить вместо них специфические налоговые ставки, как это было сделано по нефти, газу горючему природному, газовому конденсату, углю [4, с. 11]. Специфические налоговые ставки представляют собой налоговую ставку в рублях, установленную на определенный период, которая умножается на несколько специальных коэффициентов, учитывающих отдельные особенности добычи полезного ископаемого. Как можно заметить, при применении специфической ставки не учитывается сумма выручки от реализации добытого полезного ископаемого, и, следовательно, налогоплательщик не сможет минимизировать НДПИ с помощью трансфертного ценообразования.

1. Коэффициент, характеризующий степень сложности добычи нефти.
2. Коэффициент, характеризующий степень выработанности конкретной залежи углеводородного сырья.
3. Коэффициент, характеризующий территорию добычи полезного ископаемого.
4. Показатель, характеризующий особенности добычи нефти.

Порядок определения и применения таких коэффициентов и показателя повлечет за собой определенные трудности при исчислении налога как для налогоплательщика, так и для налогового органа при осуществлении им налоговых проверок. Поэтому ликвидация адвалорных ставок возможна только после того как законодательно будет решена задача, посвященная упрощению расчета специфической налоговой ставки.

При этом соответствующие поправки должны исключить возможность неоднозначной интерпретации законодательных норм участниками налоговых правоотношений, гарантировать работоспособность нового механизма контроля и быть направлены на минимизацию существующих рисков, связанных с использованием трансфертных цен [3].

При применении рассматриваемых способов налоговые органы получат улучшенное законодательство, которое позволит им более эффективно выявлять схемы использования трансфертного ценообразования при уплате НДПИ.

Литература:

1. Федеральный закон от 18.07.2011 № 227 — ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» // спс «Консультант».
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части 1 и 2. М.: Омега-л, 2016. 967 с.
3. Бюджетное послание Президента РФ Федеральному собранию от 25.05.2009 «О бюджетной политике в 2010–2012 г» // спс «Консультант».
4. Пансков В. Г. Формирование цен в целях налогообложения: проблемы и возможные пути решения//Налоги и налогообложение. 2009. № 9. с. 9–13.
5. https://www.nalog.ru/rn45/related_activities/statistics_and_analytics/forms/4620151.ru (25.03.2016)