Проблемы учета и аудита капитала и формирования отчетности по капиталу в ООО «Боспорэкострой»



Собственный капитал экономического субъекта представляет особую форму ресурсов постоянного безвозвратного характера и является обязательным условием образования и функционирования любой коммерческой организации. Собственный капитал может быть сформирован денежными средствами, вложениями в ценные бумаги любых эмитентов, вложениями в недвижимость и иные товарно-материальные ценности.

Собственный капитал состоит из уставного, добавочного и резервного капиталов, фондов специального назначения и нераспределённой прибыли.

В обществах с ограниченной ответственностью уставный капитал формируется за счёт вкладов участников, что определяет минимальный размер его имущества. Законом определено, что размер уставного капитала ООО должен быть не менее 100 МРОТ, установленного на дату представления документов для государственной регистрации общества. Участники общества не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесённых ими вкладов.

Можно выделить три основные функции, которые выполняет уставный капитал:

1) является имущественной основой для деятельности организации;

2) отражает долю участия каждого участника;

3) обеспечивает выполнение обязательств общества перед кредиторами за счет законодательно установленного минимального размера.

ООО «Боспорэкострой» учреждено несколькими лицами хозяйственное общество, соответственно, его уставный капитал разделён на несколько долей (по количеству участников). Уставный капитал ООО «Боспорэкострой» отражает совокупность вкладов участников в денежном выражении в имущество общества при его создании для обеспечения деятельности в размерах, определённых учредительными документами общества.

Величина уставного капитала ООО «Боспорэкострой» отражает номинальную стоимость долей участников общества. Размер доли каждого участника установлен в учредительном договоре и уставе общества в процентах к общей сумме его уставного капитала. На момент регистрации ООО «Боспорэкострой» его уставный капитал был оплачен участниками на 80 %. Недостающие вклады в уставный капитал были в полном размере внесены участниками в течение трёх месяцев с момента государственной регистрации общества.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов [1], после государственной регистрации ООО «Боспорэкострой» его уставный капитал был отражён в учёте по кредиту счёта 80 «Уставный капитал» в корреспонденции со счётом 75 «Расчёты с учредителями» в сумме, зафиксированной в учредительных документах общества.

При формировании уставного капитала ООО «Боспорэкострой» можно выделить два вида вкладов:

1) участники общества вносили денежные средства на расчётный счет, что в учёте было отражено по кредиту субсчёта 75–1 «Расчёты по вкладам в уставный капитал» в корреспонденции со счётом 51 «Расчётные счета»;

2) участники общества вносили основные средства по согласованной стоимости, что в учёте было отражено по кредиту субсчёта 75–1 «Расчёты по вкладам в уставный капитал» в корреспонденции со счётом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

По решению участников в процессе деятельности ООО «Боспорэкострой» его уставный капитал может быть увеличен:

1) за счёт финансовых результатов от собственной деятельности общества, что в бухгалтерском учёте отражается по дебету счетов 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счёта 80 «Уставный капитал»;

2) за счёт дополнительных вкладов участников или третьих лиц, принимаемых в состав участников, что в бухгалтерском учёте отражается по дебету счёта 75 «Расчёты с учредителями» и кредиту счёта 80 «Уставный капитал».

Уменьшение уставного капитала ООО может происходить в следующих случаях:

1) при неполной оплате участником своего взноса в уставный капитал в течение года после регистрации общества или при выходе участника из состава общества. В бухгалтерском учёте это отражается проводкой в дебет счёта 80 «Уставный капитал» с кредита субсчёта 75–1 «Расчёты по вкладам в уставный капитал» в сумме уменьшения уставного капитала, равной размеру вклада участника;

2) превышение размеров уставного капитала над величиной чистых активов по итогам работы общества во втором и последующих финансовых годах после регистрации. В бухгалтерском учёте это отражается проводкой в дебет счёта 80 «Уставный капитал» с кредита счёта 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в сумме размера такого превышения.

При ведении бухгалтерского учёта ООО «Боспорэкострой» может использовать счёт 81 «Собственные акции (доли)" для учёта доли участника, приобретённой самим обществом для передачи другим участникам или третьим лицам. При выкупе у участника принадлежащей ему доли в учёте делается запись по дебету счёта 81 «Собственные акции (доли)" в корреспонденции с кредитом счетов учёта денежных средств на сумму фактических затрат по приобретению доли.

Аннулирование выкупленных долей участников проводится по дебету счёта 80 «Уставный капитал» и кредиту счёта 81 «Собственные акции (доли)" после выполнения обществом всех процедур, предусмотренных законодательством. Возникающая при этом на счёте 81 разница между фактическими затратами на выкуп долей и их номинальной стоимостью относится на счёт 91 «Прочие доходы и расходы».

Инструкцией по применению Плана счетов [1] определено, что аналитический учёт по счёту 80 «Уставный капитал» организуется таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций. Поэтому по результатам изучения организации бухгалтерского учёта капитала в ООО «Боспорэкострой» разработана таблица аналитических данных по счёту 80 «Уставный капитал» в качестве дополнения к журналу-ордеру № 12. Предлагаемая к использованию в учётной деятельности ООО «Боспорэкострой» в качестве регистра аналитического учёта таблица состоит из двух разделов.

В первом разделе «Сведения об участниках общества» (см. табл. 1.1) предлагается отражать (по каждому участнику общества) документ, удостоверяющий внесение его вклада (наименование, номер, дата), вид вклада участника (например, денежные средства, внеоборотные активы и т. п.), денежный эквивалент вклада (при его внесении не денежными средствами), долю каждого участника (в процентах к сумме уставного капитала), а также документ, удостоверяющий выход участника из общества (при возникновении такого случая). Таблица заканчивается итогом, отражающим размер уставного капитала ООО «Боспорэкострой», сформированного на отчётную дату.

Во втором разделе «Сведения об уменьшении уставного капитала общества» (см. табл. 1.2) предлагается отражать первичный документ (с указанием его наименования, номера и даты), который является основанием для отражения в учёте такого уменьшения, а также сумму уменьшения уставного капитала общества, отражаемую по дебету счёта 80 «Уставный капитал» в корреспонденции с соответствующими счетами (например, 75–1, 83, 84, 81). В конце таблицы формируется итог.

Также разработан рабочий документ аудитора, который предлагается составлять на этапе проверки формирования уставного капитала ООО «Боспорэкострой» (см. табл. 2). В предлагаемой аналитической таблице целесообразно отражать по каждому участнику общества вид и сумму его вклада, указывая при этом в разных графах заявленную и фактическую сумму вклада, а также документ, удостоверяющий внесение вклада, и результаты проверки отражения внесения вкладов участников в бухгалтерском учете, выявленные аудитором, в том числе в журнале-ордере № 12 и в Главной книге (с указанием месяца их фактического отражения).

Данные о составляющих капитала организации на начало и конец отчётного периода приводятся в разделе III «Капитал и резервы» пассива бухгалтерского баланса.

Детальные данные о движении капитала организации отражаются в Отчёте об изменениях капитала (форма № 3), который состоит из трёх разделов. Сведения в отчёте отражаются за три года (отчётный и два предыдущих), за исключением случаев, когда организация осуществляет свою деятельность менее трёх лет.

В разделе 1 «Движение капитала» раскрывается полная информация о движении капитала организации в разрезе его составляющих: уставный капитал, собственные акции, выкупленные у акционеров, добавочный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

В разделе 2 «Корректировки в связи с изменением учётной политики и исправлением ошибок» отражаются корректировки общего размера капитала, величины чистой прибыли (непокрытого убытка) и иных статей собственного капитала, возникшие в результате изменения учетной политики или исправления ошибок прошлых лет. Соответственно, этот раздел заполняется, если менялась учетная политика организации либо в предыдущих отчётных периодах были обнаружены и исправлены ошибки.

В разделе 3 «Чистые активы» отражается информация о чистых активах организации по состоянию на 31 декабря трёх отчетных лет. Этот раздел заполняют акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью.

Учитывая взаимосвязь показателей о капитале, отражаемых в бухгалтерской отчётности и учётных регистрах, предлагается использовать в практике аудита, проводимого в ООО «Боспорэкострой», на этапе проверки собственного капитала рабочий документ аудитора, предназначенный для сверки упомянутых взаимосвязанных показателей, отражающих составные элементы капитала общества (см. табл. 3).

Таблица 1.1

Аналитические данные по счёту 80 «Уставный капитал»: Сведения об участниках общества

Участник	Документ, удостоверяющий внесение вклада			Вид вклада	Денежный эквивалент вклада	Доля участника	Документ, удостоверяющий выход из общества
	наименование	№	дата				наименование	дата	№
Итого на (отчетная дата):				х			х

Таблица 1.2

Аналитические данные по счёту 80 «Уставный капитал»: Сведения об уменьшении уставного капитала общества

Первичный документ			В дебет счета 80 скредита счетов:
наименование	№	дата	75–1	83	84	81	…	Всего:
Итого:

Таблица 2

Проверка формирования уставного капитала ООО «Боспорэкострой»

Участник общества

Вид вклада

Сумма вклада, руб.

Документ, удостоверяющий внесение вклада

Отражено вбухгалтерском учете:

Отметка аудитора

журнал-ордер №12

Главная книга по счету:

объяв-ленная

факти-ческая

наиме-нование

№

дата

сумма, руб.

месяц

51

08

50

10

…

…

…

Итого:

х

х

х

х

х

Таблица 3

Сверка величины капитала на конец отчетного года

Отчет об изменениях капитала

Бухгалтерский баланс

Главная книга

Отметка аудитора

Показатель

Графа

Строки

Строка

Графы

3100

3200

3300

гр. 5

гр. 4

гр. 3

2013

2014

2015

Величина уставного капитала

графа 3

стр. 1310

Стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров

графа 4

стр. 1320

Величина добавочного капитала

графа 5

стр. 1350, стр. 1340

Величина резервного капитала

графа 6

стр. 1360

Величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

графа 7

стр. 1370

Литература:

1. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению» (с учетом последующих изменений и дополнений).
2. Федеральный закон от 02.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (с учетом последующих изменений и дополнений)