Методические основы проведения аудита основных средств



Методические основы проведения аудита основных средств

Раскрыты вопросы проведения аудита основных средств. Выделены основные направления и этапы проведения аудита основных средств.

Постановка проблемы. Развитие рынка и рыночной инфраструктуры в России, а именно качество управления финансовой отчетности становятся основными критериями, на которые ориентируются инвесторы и кредиторы, выбирая объекты для вложения средств. Одним из звеньев системы управления организации становится аудит. Наличие службы аудита является позитивным сигналом для потенциальных инвесторов и кредиторов и повышает инвестиционную привлекательность организации.

Внедрение в организацию службы аудита в современных условиях управления позволяет минимизировать риск банкротства и повысить эффективность учета, контроля, анализа и политики управления основными средствами в целях стабилизации, сохранения и повышения эффективности работы организации. Именно поэтому деятельность аудиторов должна быть направлена на поиск новых методов повышения эффективности управления основными средствами в организациях.

Состояние изучения проблемы. В экономической литературе по вопросам организации и методики проведения аудита основных средств раскрываются в части проведения проверок касательно правильности ведения бухгалтерского учета, но не раскрываются особенности проведения комплексных проверок, которые должны начинаться с изучения системы бухгалтерского учета, а заканчиваться проведением анализа и разработкой рекомендаций по повышению эффективности управление основными средствами организации.

Целью исследования является разработка и обоснование общей методики проведения аудита основных средств.

Анализ последних исследований и публикаций. Общие вопросы аудита операций с основными средствами достаточно основательно освещены в трудах отечественных и зарубежных ученых — экономистов. Однако среди ученых существуют различные подходы к организации и методики проведения аудита основных средств:

1. Т. А. Фролова исследует вопросы, связанные с аудитом операций по учету основных средств, их наличия и правильности оценки, но не уделяет значительное внимание особенностям использования аудиторских процедур и рабочих документов, которые целесообразно применять в ходе проведения проверки [4, с. 122–130];
2. Ю. И. Сигидова раскрывает типичную методику проверки операций с основными средствами с точки зрения деятельности аудита. Но, данная методика не учитывает то, что аудит направлен на разработку рекомендаций по повышению эффективности использования и управления основными средствами [1, с 82];

Проведенный анализ литературных источников показал, что все исследования указанных авторов являются чрезвычайно актуальными и дополняют друг друга, но отсутствие комплексного подхода по организации и методики проведения аудита операций с основными средствами и эффективности их использования требует дальнейшего изучения и обоснования выделенных вопросов.

Изложение основного материала исследования. Аудит основных средств направлен на решение задач, связанных с: правильностью отражения в учете поступления, наличия и выбытия основных средств; формированием их первоначальной стоимости; соблюдением требований документального оформления операций в бухгалтерском учете; целесообразности применения методов амортизации; контроль за соблюдением установленных организацией норм начисления амортизации; проверкой правильности раскрытия информации в учетных регистрах и формах финансовой отчетности; проведением анализа обеспеченности и эффективности использования основных средств; разработка рекомендаций по повышению эффективности управления основными средствами и др.

Информационной базой аудита основных средств выступают первичные документы, которые имеют непосредственное влияние на формирование бухгалтерских записей, составление учетных регистров и форм отчетности, а именно:

1. Приказ об учетной политике организации регламентирует: методы начисления амортизации, признания первоначальной стоимости основных средств, сроки полезного использования основных средств; методы оценки основных средств; особенности документального оформления операций по учету основных средств и др;

2. Документы бухгалтерского учета:

2.1. Первичные документы по учету основных средств (ОС) в процессе их изучения позволяют аудитору получить информацию о наличии и движения основных средств организации, к таким документам относятся: инвентарные карточки; накладная; карточка складского учета; ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)»; ОС-2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств»; ОС — 3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств»; ОС — 4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)»; ОС — 6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»; ОС — 14 «Акт о приеме (поступлении) оборудования»; ОС — 15 «Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж»; ОС — 16 «Акт о выявленных дефектах оборудования» и др.

2.2. Учетные регистры позволяют аудитору получить обобщенную информацию по учету основных средств, в части движения и характера операций по счетам синтетического учета и отдельно по счету 01 «Основные средства».

2.3. Формы финансовой и статистической отчетности: баланс; отчет о финансовых результатах; пояснение к бухгалтерскому балансу. Данные формы отчетности необходимы аудитору для получения аудиторских доказательств и проведения аналитических процедур в части определения наличия, составления, движения и структуры основных средств.

Таким образом, для того, чтобы эффективно провести проверку и сформировать рекомендации, аудитору необходимо иметь весь возможный перечень информации об основных средствах. При этом, чем больше будет объем этой информации и особенно выводов или справок различных отделов, тем более обоснованным, взвешенным и целесообразным будет аудиторское заключение.

Проведение аудита основных средств следует осуществлять по следующим этапам:

1. На первом этапе аудитору необходимо определить наличие всех заявленных в документах объектов основных средств и достоверность оценки данных объектов учета.

На данном этапе аудитор должен убедиться, что все объекты отнесены к основным средствам в соответствии с законодательством и учетной политикой организации. Для этого аудитор сравнивает требования отнесения объектов к основным средствам в Приказе об учетной политике организации и ПБУ 6/1 «Учет основных средств» [13].

Следует отметить, что аудитору необходимо проверить результаты проведенных инвентаризаций за отчетный (предварительный) период. В бухгалтерском учете результаты инвентаризации должны отображаться следующим образом:

1. Отражен объект основных средств, выявленный при инвентаризации:

Дт 01 «Основные средства» Кт 91–1 «Прочие доходы и расходы»;

2. Списана остаточная стоимость объекта основных средств при установлении МОЛ:

Дт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кт 01 «Основные средства»;

3. Списаны недостачи на виновных лиц по остаточной стоимости:

Дт 73–2 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» Кт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

4. Внесена оплата в счет недостачи виновных лицом

Дт 50 «Касса» Кт 73–2«Расчеты с персоналом по прочим операциям»;

2. На втором этапе проведения аудиторской проверки основных средств аудитору необходимо проверить правильность документального оформления, точность оценки и своевременность оприходования основных средств, поступивших в организацию. Своевременность оприходования основных средств устанавливают путем изучения первичных документов и записей по счетам 01 «Основные средства»; 08 «Вложения во внеоборотные активы»; 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Источниками данных являются акт приемки-передачи (накладная) ОС (форма ОС-1); ОС-3 «Акт приемки-сдачи модернизированных, отремонтированных, реконструируемых объектов ОС»; ОС — 6 «Инвентарная карточка учета объектов ОС» и др.

3. На третьем этапе аудитору необходимо проверить правильность и сроки начисления амортизации. Для этого аудитор проверяет Приказ об учетной политике организации на соблюдения требований законодательства РФ, а также сравнивает принятые методы амортизации с теми, которые использует организация. С целью проверки правильности начисления сумм амортизации аудитор проводит арифметическую проверку, используя следующие документы: расчет амортизации, инвентарную опись, инвентарные карточки, ведомости расчета амортизации, сведения по Кт счета 02 «Амортизация основных средств» (карточка счета).

4. На четвертом этапе аудитор проверяет правильность учета переоценки основных средств, используя для этого документы, подтверждающие расчеты, связанные с переоценкой и индексациейх [11 с.91–94].

Аудитору необходимо провести арифметическую проверку и подтвердить правильность производимых операций с типовой корреспонденцией счетов:

1. Увеличена стоимость объекта основных средств в результате дооценки:

Дт 01 «Основные средства» Кт 83 «Добавочный капитал»;

2. Увеличена стоимость амортизации в результате дооценки объекта основного средства:

Дт 83 «Добавочный капитал» Кт 02 «Амортизация основных средств»;

3. Уменьшена стоимость объекта основных средств на величину уценки:

Дт 83«Добавочный капитал» Кт 01 «Основные средства»;

4. Уменьшена стоимость начисленной амортизации на величину уценки:

Дт 02 «Амортизация основных средств» Кт 83«Добавочный капитал»»;

5. Отражено превышение суммы уценки объекта основного средства:

Дт 91.2 «Прочие доходы и расходы» Кт 01«Основные средства»;

6. Отражено превышение суммы уценки объекта основного средства:

Дт 02 «Амортизация основных средств» Кт 91.1 «Прочие доходы и расходы».

5. На пятом этапе аудитором проверяются операции по ремонту основных средств. Особое внимание необходимо уделить тому, какие виды ремонтов были проведены (текущий или капитальный), а также проверить правильность отнесения затрат на ремонт. Следует отметить, что расходы на текущий ремонт относятся в состав расходов отчетного периода [6 c.321].

6. На шестом этапе аудитор осуществляет проверку операций по выбытию основных средств. Проверку целесообразно начинать с проверки наличия договоров (в условиях продажи ОС) и актов списания основных средств (при условии ликвидации ОС), а также формальной проверки всех обязательных реквизитов документов. После проведения проверки документов необходимо провести проверку бухгалтерских записей по продаже основных средств [9 с.115]:

1. Списана первоначальная стоимость объекта основного средства:

Дт 01/2«Основные средства» Кт 01/1«Основные средства»;

2. Списана начисленная амортизация объекта основного средства:

Дт 02 «Амортизация основных средств» Кт 01/2 «Основные средства»;

3. Списана остаточная стоимость основных средств:

Дт 91.2 «Прочие доходы и расходы» Кт 01 «Основные средства».

При проведении аудита необходимо обратить внимание на балансовую стоимость основных средств в ж / о № 7, в оборотно-сальдовой ведомости по счету 01 «Основные средства», в Главной книге и формах отчетности. На все объекты, которые ликвидируются должны быть составлены акты Ф ОС — 4 «Акт списания основных средств» или Ф ОС — 4а «Акт списания автотранспортных средств» [8 c.51];

7. На седьмом этапе осуществляется проверка объектов основных средств, переданных или взятые в аренду. В процессе внутреннего аудита проверяется правильность оформления договоров и инвентарных карточек на наличие в них подписей и заполненных реквизитов.

8. Восьмой этап направлен на проведение анализа эффективности использования основных средств в организации. На данном этапе на основании первичных документов и аудиторских процедур аудитор должен дать оценку: общему уровню обеспеченности организации основными средствами; техническому состоянию основных средств; эффективности использования фонда рабочего времени и производственной мощности.

В ходе проведения аудита основных средств проводится анализ по следующим направлениям: анализ состава, структуры и динамики основных средств; анализ и движения основных средств; анализ обеспеченности организации основными средствами; анализ эффективности использования основных средств.

Данные анализа позволяют аудитору получить следующие показатели эффективности использования основных средств: фондовооруженность; рентабельность основных средств; фондоотдача; фондоемкость; коэффициент износа; коэффициент годности; коэффициент обновления; коэффициент выбытия; коэффициент прироста и др. [3 с.124–129];

9. Девятый этап аудита основных средств является заключительным и направлен на составление и представление аудитором аудиторского заключения. В заключении раскрываются результаты проверки и в случае выявления нарушений или недостатков, аудитор определяет меры по нивелированию выявленных недостатков.

На данном этапе аудитор определяет основные направления по повышению эффективности использования основных средств:

1) выбор оптимальной амортизационной политики. На данном этапе аудитор оценивает эффективность существующей амортизационной политики и методов амортизации [7 с.251–256];

2) оценка проектов инвестирования в основные средства направлена на выбор наиболее эффективных проектов с помощью следующих методов оценки: статистический метод оценки эффективности проектов реального инвестирования; динамический метод оценки эффективности проектов реального инвестирования [12 c.423].

С помощью выделенных показателей аудитор может определить основные направления инвестирования (операционная аренда, финансовый лизинг, покупка на условиях банковского кредитования и др.) в основные средства и провести расчет эффективности такого инвестирования.

Выводы иперспективы дальнейших исследований. Предложенные в статье рекомендации позволяют за счет выделенных этапов и направлений аудита своевременно выявить и предупредить нарушения, а также внести необходимые изменения в учетную политику организации. Рассмотренные этапы проведения аудита основных средств, а также аудиторские процедуры должны утверждаться на стадии планирования и регламентироваться внутренними стандартами (положениями) аудита в организации. Аудит основных средств должен быть направлен на сбор аудиторских доказательств, а также на разработку рекомендаций по оптимизации работы учетного аппарата, направленных на повышения эффективности управления основными средствами.

Литература:

1. Алексеева, Г. И. Бухгалтерский учет: Учебник / С. Р. Богомолец, Г. И. Алексеева, Т. П. Алавердова; Под ред. С. Р. Богомолец. — М.: МФПУ Синергия, 2013. — 720 c.
2. Богаченко, В. М. Бухгалтерский учет: Учебник / В. М. Богаченко, Н. А. Кириллова. — Рн/Д: Феникс, 2013. — 510 c.
3. Бреславцева, Н. А. Бухгалтерский учет: Учебное пособие / Н. А. Бреславцева, Н. В. Михайлова, О. Н. Гончаренко. — Рн/Д: Феникс, 2012. — 318 c.
4. Васильчук, О. И. Бухгалтерский учет и анализ: Учебное пособие / О. И. Васильчук, Д. Л. Савенков; Под ред. Л. И. Ерохина. — М.: Форум, НИЦ ИНФРА-М, 2013. — 496 c.
5. Воронина, Л. И. Бухгалтерский учет: Учебник / Л. И. Воронина. — М.: Альфа-М, НИЦ ИНФРА-М, 2013. — 480 c.
6. Дмитриева, И. М. Бухгалтерский учет и аудит: Учебное пособие / И. М. Дмитриева. — М.: Юрайт, 2011. — 287 c.
7. Дмитриева, И. М. Бухгалтерский учет и аудит: Учебное пособие для бакалавров / И. М. Дмитриева. — М.: Юрайт, 2013. — 306 c.
8. Зонова, А. В. Бухгалтерский учет и аудит: Учебник / А. В. Зонова, С. В. Банк, И. Н. Бачуринская. — М.: Рид Групп, 2011. — 480 c.
9. Кондраков, Н. П. Бухгалтерский учет: Учебник / Н. П. Кондраков. — М.: НИЦ ИНФРА-М, 2013. — 681 c.
10. Лытнева, Н. А. Бухгалтерский учет: Учебник / Н. А. Лытнева, Л. И. Малявкина, Т. В. Федорова. — М.: ИД ФОРУМ, НИЦ ИНФРА-М, 2013. — 512 c.
11. Медведев, А. В. Бухгалтерский учет, анализ, аудит: Учебное пособие / П. Г. Пономаренко, А. В. Медведев, А. Н. Трофимова; Под общ. ред. П. Г. Пономаренко. — Мн.: Вышэйшая шк., 2010. — 558 c.
12. Миславская, Н. А. Бухгалтерский учет: Учебник / Н. А. Миславская, С. Н. Поленова. — М.: Дашков и К, 2013. — 592 c.
13. Положение по бухгалтерскому учету " Учет основных средств». Утверждено Постановлением Министерства финансов РБ 17.04.2002 г. № 62 // Вестник МНС РБ. 2002 № 18.