Актуальность данной статьи заключается в том, что интенсивные международные связи России и ее участие в интеграционных процессах предусматривает, что отечественные проблемы налоговой практики и направления политики в сфере налогообложения не могут быть изолированными от опыта зарубежных государств в регулировании данной отрасли.
Изучение международного опыта регулирования отношений, возникающих в процессе реализации мероприятий административной ответственности за правонарушения в сфере налогообложения, показывает, что система налогообложения — это не только источник большой части доходов государства, но и один из важнейших рычагов государственного воздействия на сферу бизнеса.
По ситуации в России в указанной области, то она является достаточно проблемной хотя бы потому, что система мер, применяемых за правонарушения в сфере налогообложения, не производят настолько весомого влияния, как в зарубежных государствах. Среди системы данных мероприятий наиболее эффективными являются меры административной ответственности, ведь большинство правонарушений в сфере налогообложения по степени тяжести и общественной опасности не подпадают под положения Уголовного кодекса России и сама процедура их применения является более упрощенной. В то же время институт административной ответственности в законодательстве и правовой науке остается в своей основе неизменным со времен существования Советского Союза. Среди основных недостатков является несовершенство административного и налогового законодательства, разбросанность и устарелость его положений. Такое положение дел в этой области характерно не только для России, но и для большинства постсоветских стран-членов СНГ. Это странным, учитывая прогрессивные шаги отечественных представителей административно-правовой науки, направленные на уход от советского понимания административного права.
Исследованию международного опыта регулирования отношений, возникающих в процессе реализации мероприятий административной ответственности, занимались такие ученые, как Банчук А. А., Колпаков В. К., Лукьянец Д. М., Колиушко И. Б., Гаврилова Л. В. и другие. Проблемные вопросы применения административного принуждения за правонарушения в сфере налогообложения исследовали Аверьянов В. Б., Коваль Л. В., Коломоец Т А., Кучерявенко М. П. и другие. Среди зарубежных ученых исследования в этой сфере проводили польский профессор Д. Зумило-Кильчицкая, К. Ендрюс.
Однако международный опыт регулирования отношений, возникающих в процессе реализации мероприятий административной ответственности за правонарушения в сфере налогообложения, остается недостаточно исследованными. Поэтому цель данной статьи заключается в изучении, анализе и обобщении международного опыта реализации мероприятий административной ответственности за правонарушения в сфере налогообложения, а также выработке предложений по совершенствованию системы регулирования данной системы отношений, что позволит избежать коллизий при применении законодательства России в случаях налоговых правонарушений.
Круг правонарушений в сфере налогообложения, регулируемые средствами административной ответственности в каждой конкретной стране, отличается своими особенностями. Необходимо отметить, что административные санкции за правонарушения в сфере налогообложения в некоторых государствах устанавливаются не административными кодексами, а нормами, которые входят в налоговое законодательство. В США, например, на уровне федерации ответственность за правонарушения в сфере налогообложения регулируется Кодексом внутренних государственных доходов 1954, во Франции — общим кодексом о налогах 1950, в Германии — Положением о налогах 1977, а в Великобритании и Италии — отдельными специальными законодательными актами о налогах.
Анализируя страны Западной Европы, можно сделать выводы, что в одной из них нет единого акта, в котором объединяются составы административных деликтов. Однако большинство государств имеют законы смешанного характера, в которых объединяются общие материальные положения и процедурные положения о порядке наложения административных взысканий. Такие законы присущи Германии, Швейцарии, Австрии, Италии и Португалии.
Например, в Испании нет кодифицированного закона с перечнем административных нарушений, но существуют отдельные отраслевые законы, в которых содержатся соответствующие склады. Одним из них является Общий закон «О налогах» от 1963 года. При этом регулирование правонарушений в сфере налогообложения относится к механизмам административного права. Так, Законом «О правовом режиме публичной администрации и общего административного производства» от 1 января 2004 установлен порядок применения штрафов и неденежных административных санкций за налоговые правонарушения [3].
Предметом регулирования итальянского административного законодательства выступают нарушения, которые влекут за собой наложение административных санкций [3]. Анализ положений Закона «Об изменениях уголовной системы» от 24 ноября 1981 N 689 показывает, что нарушения в сфере обязательного социального обеспечения и страхования и финансовые правонарушения занимают в нем значительное положение. Так, согласно ст. 37 этого Закона, непредставление или подделка обязательных записей и деклараций наказывается лишением свободы до двух лет, если следствием является неуплата отчислений и страховых взносов, которые предусмотрены законом об обязательном социальном обеспечении и страховании» [3]. Такие правонарушения могут считаться преступлениями, «если уклонение зафиксировано и составляет предмет административного и судебного разбирательства, уголовная процедура останавливается с момента записи нарушения в реестр, о котором говорится в статье 335 Кодекса уголовной процедуры, к моменту принятия решения административным органом или судом первой инстанции " [3]. То есть этим Законом предусматривается возможность решения вопроса о привлечении к ответственности за правонарушения в сфере налогообложения в административном порядке.
В Королевстве Нидерландов особым видом голландского уголовного законодательства является право экономических деликтов, основанных на положениях Закона об экономических деликтах от 22 июня 1950 года. Этот закон вобрал в себя большинство деликтов, совершаемых в экономической сфере. Несмотря на различия в названиях (преступления, нарушения, деликты), они рассматриваются как разновидность наказуемых нарушений, а к самому Закона применяются общие положения Кодекса уголовного права. Другая незначительная часть экономических деликтов, которые не были размещены в этом Законе, относятся к сфере административного деликтного права. Аналогично, за нарушение налогового права в Законе о налогах предусмотрено применение административных санкций [3]. Административными санкциями в налоговом праве являются: повышение размера налога (с игнорирование предупреждения со стороны налогового инспектора, несвоевременное представление декларации), штраф в размере до 100 % неуплаченного налога.
Интересно обратиться к швейцарскому административному законодательству, которое, по мнению Колпакова В. К. и Лукьянца Д. М., относится к «широкому уголовному законодательству» [3]. Проанализировав положения Федерального Закона Швейцарской конфедерации «О праве административных наказаний» от 22 марта 1974, можно сделать выводы, что институт административной ответственности за правонарушения в сфере налогообложения занимает в нем ведущее место (в отличие от других институтов, которые отсылают к положениям отдельных законов). Так, согласно ст. 14 «Тот, кто введет орган управления, иной орган или третье лицо благодаря подтасовке или сокрытию фактов в заблуждение или усилит их ошибку и неправомерно выдаст для себя или для другого лица разрешение вклада, возврат налога или сбора, иного действия со стороны общества, или избежит лишение разрешения, наказывается заключением или штрафом» [3]. В этой статье есть и такое определение деяние, подлежащее наказанию: «Если своими обманными действиями виновный способствует тому, что общественность лишается налога в значительной сумме вклада или других платежей, или она будет лишена достояния другим способом, эти действия наказываются тюремным заключением до одного года или штрафом до 30 тыс. франков» [3]. То есть нормы административного законодательства Швейцарской конфедерации также четко регулируют вопросы правонарушений в сфере налогообложения и поэтому занимают основное место в процессе регулирования данной сферы отношений.
Интересна ситуация в государствах англо-американской правовой семьи. Дело в том, что исторически ситуация сложилась так, что полномочием осуществлять принуждение частных лиц к исполнению административного решения о применении административной санкции наделены исключительно суды [3]. Сближение континентальной и англо-американской правовой семьи приводит к тому, что в сфере административного права последней пытаются вводить внесудебный способ привлечения к ответственности за совершенные нарушения. Прежде всего это касается регуляторных нарушений, совершаемых физическими и юридическими лицами в сфере налогообложения, характеризуются признаком объективного инкриминирования и преследуются административными органами. Административные органы уполномочиваются применять к нарушителям различные виды предупредительных писем, применять штрафы (фиксированные и нефиксированные), отозвать лицензии и т. д. [3]. В Соединенных Штатах Америки впервые такой опыт был использован 30 лет назад [3].
В Канаде законодательство на федеральном уровне оказывает административным органам право применять санкции, в том числе за правонарушения в сфере налогообложения. Законом о проступках от 15 октября 1992 закреплено внесудебную процедуру применения наказаний), в том числе и в сфере налогообложения [3].
Австралийская правовая система также предусматривает привлечение к ответственности в административном производстве в результате правонарушений в сфере налогообложения и применения в них таких взысканий, как предупреждение, приказ-наказания, изъятие лицензии [3].
Значительный толчок изменить административное законодательство государств англо-американской правовой семьи дало исследование под названием «Регуляторная юстиция Применение санкций пост Хемптонськом мире», что было сделано на заказ английского правительства Филиппом Хэмптоном [3]. Результатом этого отчета стало предложение предоставить регуляторным органам право применять денежные административные наказания [3].
В ирландское право также вводятся элементы административной ответственности. Закон о налогообложении ввел процедуру применения административных санкций налоговыми органами Ирландии.
Опыт Западной Европы и стран англо-американской правовой семьи регулирования отношений, возникающих в процессе реализации мероприятий административной ответственности за правонарушения в сфере налогообложения является чрезвычайно полезным для России. По нашему мнению, необходимо обратить внимание на то, что Налоговый кодекс принят в Российской Федерации 31 июля 1998 [2]. Вопросам ответственности за правонарушения в сфере налогообложения посвященный Раздел VI «Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение». Так, положения данного нормативного акта четко регулируют вопросы соотношения норм налогового и административного законодательства по применению мер административной ответственности за правонарушения в сфере налогообложения: «Ответственность за административные правонарушения в области налогов установлена статьями 15.3–15.9 и 15.11 КоАП. Субъектами ответственности согласно данным статьям являются должностные лица организаций. Поскольку в силу глав 15, 16 и 18 настоящего Кодекса в соответствующих случаях субъектами ответственности являются сами организации, а не их должностные лица, привлечение последних к административной ответственности не исключает привлечения организаций к ответственности, установленной настоящим Кодексом " [2]. В то же время в Кодексе Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 г. № 195-ФЗ [1] содержится четкий перечень правонарушений в сфере налогообложения. Данным правонарушениям посвящена Глава 15 «Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг», в частности: статья 15.3 «Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе», статья 15.4 «Нарушение срока представления сведений о открытии и в закрытии счета в банке или иной кредитной организации», статья 15.5" Нарушение сроков представления налоговой декларации», статья 15.6 «непредставлением сведений, необходимьих для осуществления налогового контроля ", статья 15.7" Нарушение порядка открытия счета налогоплательщику», статья 15.8 «Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса) ", статья 15.12 «Выпуск или продажа товаров и продукции, в отношении которых установленны требования по маркировке и (или) нанесения информации, необходимой для осуществления налогового контроля, без соответствующей маркировки и (или) информации, а также с нарушением установленного порядка нанесения такой маркировки и (или) информации», статья 15.13 «Уклонение от подачи декларации об обьеме производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции или декларации об использовании этилового спирта». Хотя, по нашему мнению, указанный перечень не является исчерпывающим и может быть дополнен.
Учитывая указанное, можно сделать вывод, что в странах Западной Европы правонарушения в сфере налогообложения регулируются не только налоговыми законами или кодексами, но и административным законодательством. При этом в большинстве случаев нормы налогового законодательства ссылаются на соответствующие положения административных нормативных актов (например Закон «О правовом режиме публичной администрации и общего административного производства» в Испании, Закон «Об изменениях уголовной системы» в Италии, Федеральный Закон Швейцарской конфедерации «О праве административных наказаний ").
Предлагаем, учитывая опыт экономически развитых стран Западной Европы и англо-американской правовой семьи, развивать именно механизм применения мер административной ответственности за налоговые правонарушения, а для этого внести соответствующие изменения не только в КоАП России, но и в соответствующие узкоспециализированные нормативно-правовые акты.
Литература:
- Кодекс Российской Федерации об административных правонарушення от 30.12.2001 № 195- ФЗ//Собрание законодательства РФ. 2002. № 1 (часть1).
- Налоговый кодекс РФ (НК РФ) часть 1 от 31.07.1998 № 146-ФЗ // Российская газета. — 1998. — 6 августа.
- Административно-деликтное законодательство: зарубежный опыт и предложения реформирования. / [автор-составитель О. А. Банчук]. — М.: Книги для бизнеса, 2007. — 912 с.
