В настоящее время существуют различные методики, позволяющие определить уровень налоговой нагрузки на субъекты хозяйственной деятельности.
Наряду с существованием различных методик, существуют различные подходы к определению самого понятия «налоговая нагрузка». Так, одни авторы ставят знак равенства между понятиями «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя», другие видят между ними существенную разницу.
Чаще всего термин «налоговая нагрузка» применяется на микроуровне, «налоговое бремя» — на макроуровне. По мнению д. э.н. А. В. Боброва: «налоговая нагрузка» — это совокупность всех налогов и сборов, уплачиваемых конкретным плательщиком, абсолютная величина, а «налоговое бремя» — относительная величина, частное от деления налоговой нагрузки на финансовый показатель деятельности предприятия» [1].
Исходя из определения А. В. Боброва, очевидно, что «налоговая нагрузка» не характеризует тяжесть налогообложения, так как является лишь абсолютным показателем, не предполагает сравнение с конечным финансовым результатом предприятия. Более информативным показателем выступает налоговое бремя, т. к. отражает соотношение уплачиваемых налогов и финансового результата.
Однако с точки зрения ФНС применяется термин «налоговая нагрузка» для отражения соотношения суммы уплачиваемых налогов и результата деятельности хозяйствующего субъекта.
В первую очередь, расчет показателя налоговой нагрузки производится с целью выявления риска налоговой проверки. Для этой цели используется только одна методика — Методика Департамента налоговой политики Министерства финансов Российской Федерации. Остальные методики являются альтернативными и применяются для внутренних целей организации: они позволяют определить сложившийся уровень налоговой нагрузки и сигнализируют о необходимости налоговой оптимизации.
При сравнении различных методик расчета налоговой нагрузки, можно отметить наиболее спорные моменты:
– необходимость учета налога на доходы физических лиц (НДФЛ) при определении уровня налоговой нагрузки. Заметим, что многие авторы не рекомендуют учитывать НДФЛ при расчете уровня налоговой нагрузки на предприятие, аргументируя это тем, что хозяйствующий субъект уплачивает данный налог из средств работника, а не из собственных денежных средств, то есть выступает налоговым агентом;
– учет косвенных налогов.
В идеале методика расчета налоговой нагрузки должна содержать общий подход к количественной и качественной оценке влияния обязательных налоговых платежей на финансовое состояние хозяйствующего субъекта и не должна зависеть от особенностей самого процесса налогообложения, особенностей налоговой системы. Главная цель методики в том, чтобы сравнить тяжесть налоговой нагрузки не только для предприятий, применяющих один налоговый режим, но и для предприятий, находящихся на разных системах налогообложения.
Все рассуждения о налоговой нагрузке будут беспредметными до того времени, пока не будет достигнут консенсус в вопросе о методике расчета сводного показателя, характеризующего налоговую нагрузку. Существует несколько методик расчета налоговой нагрузки для предприятия.
В настоящее время существуют различные методики и подходы к определению налоговой нагрузки. Но основная идея каждой из этих методик в том, чтобы сделать показатель налоговой нагрузки экономического субъекта универсальным, который позволит сравнить уровень налоговой нагрузки в разных отраслях народного хозяйства, учесть влияние изменения числа налогов, налоговых ставок и льгот на уровень налогообложения конкретного хозяйствующего субъекта.
Проведем сравнительную характеристику основных методик определения налоговой нагрузки:
– Методика Департамента налоговой политики Министерства финансов РФ, Е.В.Балацкий — показывает соотношение уплачиваемых организацией налогов и выручки. Показатель налоговой нагрузки определяется следующим образом: Н/(Вр+ВрД)*100 %, где Н — общая сумма всех уплаченных налогов; В (Вр) — выручка от реализации продукции (работ, услуг); ВрД — внереализационные доходы. Среди достоинств данной методики можно отметить то, что она позволяет определить долю налогов в выручке от реализации. Основным недостатком является то, что данная методика не отражает влияние налогов на финансовое состояние хозяйствующего субъекта, из-за того, что не учитывает структуру налогов в выручке от реализации.
– МетодикаМ.Н.Крейниной— позволяет сопоставить налог и источник его уплаты, интегральным показателем выступает прибыль предприятия. Автор предлагает рассчитывать уровень налоговой нагрузки следующим образом: (Вр — З — Пч) / (В — З) х 100 % или (В — З- ЧП)/ЧП х 100 %, где: Вр — выручка от реализации, З — затраты на производство продукции (без налогов), ЧП — фактическая прибыль, остающаяся в распоряжении организации после уплаты налогов. Данная методика позволяет проанализировать влияние прямых налогов на финансовое положение предприятия. С другой стороны, недооценивается влияние косвенных налогов, НДС и акцизов.
– Методика А. Кадушина иН. Михайловой — показывает долю отчисляемой государству добавленной стоимости, созданной на отдельно взятом предприятии. Согласно данной методике налоговая нагрузка определяется по следующей схеме: (ПиК+ВП)/ДС, где ПиК — прямые и косвенные налоги предприятия, выплачиваемые из ДС, ВП — платежи, начисляемые на фонд оплаты труда во внебюджетные фонды, ДС — добавленная стоимость. Методика позволяет сравнить налог и источник его уплаты, однако не принимает к учету налог на имущество, земельный налог и платежи за пользование природными ресурсами [2, с. 334–346].
– МетодикаМ.И.Литвина позволяет определить налоговую нагрузку по всем налогам и источникам его уплаты. Автор предлагает рассчитывать налоговую нагрузку на хозяйствующий субъект следующим образом: НН= Н/ ИСУ х 100 %, где: Н — сумма налогов, ИСУ — сумма источника средств для уплаты. С помощью данной методики можно увидеть уровень денежного изъятия (отношение начисленных налогов к реально полученным организацией финансовым ресурсам). В качестве недостатка методики можно отметить включение в расчеты НДФЛ.
– МетодикаВ.Д.Новодворского иР.Л.Сабанина — позволяет определить ожидаемую долю налогов в предполагаемых доходах и может применяться для оценки налоговой нагрузки при переходе на УСН с ОСНО. Формула для расчета следующая: НН УСН = (Н + УпВ)/Д * 100 %, где НН УСН — налоговая нагрузка при применении УСН, Н — ожидаемые налоговые расходы (без учета НДФЛ), УпВ — показатель ожидаемой упущенной выгоды (т. е. сумма недополученной выручки от снижения цен на величину НДС), Д — ожидаемый годовой доход. Таким образом. данная методика дает возможность сравнить и выбрать наиболее выгодную систему налогообложения, однако она не применяется при расчете налоговой нагрузки для упрощенной системы налогообложения.
– МетодикаО.С.Салькова — позволяет сравнить уровень налоговой нагрузки при переходе на УСН с ОСНО. Налоговая нагрузка определяется по формуле: НН УСН = Н/Пр *100 %, где НН УСНО — налоговая нагрузка при применении упрощенной системы налогообложения, Н — налоговые расходы (без НДФЛ), Пр — расчетная прибыль. Благодаря данной методике экономический субъект может выбрать наиболее выгодную систему налогообложения, однако методика не применяется для предприятий с убыточной деятельностью.
– Методика расчета налоговой нагрузки при специальном налоговом режиме (УСН, ЕСХН) — в качестве интегрального показателя, применяется добавленная стоимость, скорректированная с учетом особенностей специального налогового режима: НН СНР = Н/ДС * 100 %, где НН СРН — налоговая нагрузка при применении специального режима налогообложения, Н — налоги, сборы и страховые взносы, подлежащие перечислению в бюджет и внебюджетные фонды, а также недоимка, пени и штрафы по данным платежам. Данная методика позволяет рассчитать налоговую нагрузку при применении специального режима налогообложения, но не применяется при общей системе налогообложения [2, с. 334–346].
Произведем сравнительный анализ основных характеристик, приведённых выше методик (табл. 1).
Таблица 1
Основные характеристики методик расчета налоговой нагрузки
|
Методика |
НДФЛ |
НДС, Акцизы |
Интегрированный показатель |
|
Методика Департамента налоговой политики Министерства финансов РФ (автор — Е. В. Балацкий) |
да |
да |
Выручка с НДС |
|
Методика М. Н. Крейниной |
нет |
нет |
Прибыль до НО |
|
Методика А. Кадушина и Н. Михайловой |
да |
да |
Добавленная стоимость |
|
Методика Литвина М. И. |
да |
да |
Источник средств уплаты |
|
Методика Кирова Е. А. |
нет |
да |
Вновь созданная стоимость |
|
Методика Новодворского В. Д. и Сабанина Р. Л. |
нет |
да |
Ожидаемый годовой доход |
|
Методика Салькова О. С. |
нет |
да |
Расчетная прибыль |
|
Методика расчета налоговой нагрузки при специальном налоговом режиме (УСНО, ЕСХН) |
да |
да |
Добавленная стоимость для специального налогового режима |
Составлено по: Черник, Д. Г. Налоги и налогообложение: учебное пособие для академического бакалавриата [3].
Анализ методик, разработанных разными авторами, показывает, что при общей схожести подходов и показателей, в каждой из них есть как достоинства, так и недостатки.
Несмотря на свои недостатки, Методика Департамента налоговой политики Министерства финансов РФ является единственной официальной и главной методикой. Именно она используется для расчета уровня налоговой нагрузки с целью планирования выездной налоговой проверки.
Что касается дополнительных методик, то предприятие должно выбрать свои коэффициенты, в основу выбора стоит положить интересы различных групп пользователей налоговой информации (государство, топ-менеджеры, собственники). Специалистам, производящим расчеты налоговой нагрузки для конкретного экономического субъекта, можно рекомендовать комплексный подход к определению налоговой нагрузки и использование всех вышерассмотренных методик. Такой подход позволит не только более точно оценить налоговые обязательства экономического субъекта, но и понять, с чего должна начинаться оптимизация налогообложения в каждом конкретном случае, какие налоговые обязательства являются «узким местом» именно на данном предприятии и какой из объектов учёта наиболее «перегружен» ими.
Литература:
- Катушина, М. В. Методы расчета налоговой нагрузки / Катушина М. В.// Студенческий научный форум — 2015. — URL: https://scienceforum.ru/2015/article/2015011470 (дата обращения 01.10.2018).
- Пелькова, С. В. Анализ методик расчета налоговой нагрузки организации / С. В. Пелькова, Т. А. Савина // Современная налоговая система: состояние, проблемы и перспективы развития: межвузовский сб. науч. тр. с междунар. участием. / под ред. М. К. Аристарховой. — Вып.3.– Уфа: УГАТУ, 2010. — 354 с. — С.334–346.
- Черник, Д. Г. Налоги и налогообложение: учебное пособие для академического бакалавриата/ Д. Г. Черник; ред. — Шмелев Ю. Д. — М.: Издательство Юрайт, 2018. — 384с.
