Особенности определения уровня существенности и его взаимосвязь с аудиторским риском



В данной статье рассмотрены основные понятия термина «существенность» и его взаимосвязь с аудиторским риском, раскрыта нормативно-правовая база, определены основные факторы определения существенности аудитором и рассмотрен практический пример определения уровня существенности при использовании дедуктивного подхода на предприятии ООО «Согласие».

Ключевые слова: аудиторский риск, существенность в аудите, международные стандарты аудита, планирование аудита, искажения бухгалтерской отчетности.

Современный этап экономических реформ характеризуется возрастанием значимости и роли аудита как инструмента измерения и повышения достоверности экономико-управленческой информации, большая часть которой формируется в системе бухгалтерского финансового и управленческого учета предприятия, синтезируется в его отчетности. Аудит, руководствуясь критерием экономической целесообразности, не ставит целью полное элиминирование информационного риска, он предназначен лишь для его снижения до приемлемого уровня. Для реализации этой задачи в методологии аудита разработана концепция существенности.

Таким образом, при планировании аудита важно учитывать существенность и риск, а правильно произведенная выборка необходимых элементов — основа для эффективной аудиторской работы.

Анализируя законодательную базу, следует отметить, что Федеральные стандарты аудиторской деятельности (ФСАД) и Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (ФПСАД), которые несли главную функцию нормативно-правового регулирования, не действуют на территории Российской Федерации с 01 января 2018 года в виду вступления в действия международных стандартов аудиторской деятельности (МСА) [2].

На данном этапе развития и становления аудиторской деятельности порядок определения уровня существенности и аудиторского риска регламентируется следующими нормативно — правовыми актами (таблица 1).

Нормативные документы, регулирующие аудиторскую деятельность, регламентируют в том числе и такие понятия, как существенность и аудиторский риск. Тем самым указывая на то, что между существенностью и аудиторским риском существует зависимость.

Таблица 1

Нормативное регулирование вопросов оценки уровня существенности иаудиторского риска

Акт (положение)	Разделы	Комментарии
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ	26 статей	- сущность аудиторской деятельности — права и обязанности индивидуального аудитора и аудиторской организации; —порядок проведения контроля качества работы; — кодекс профессиональной этики и т. д.
МСА 320 «Существенность в планировании и проведении аудита»	Существенность	- цель аудита финансовой отчетности(выражение мнения о составлении отчетности во всех существенных аспектах) — оценка существенности производится как при определении объема, сроков и характера аудита, так и при последствиях имевших место искажений —невозможность установления единого критерия существенности вследствие влияния количественных и качественных факторов
	«Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском»	- возможность корректировки и уточнения уровня существенности различных статей отчетности; — рекомендации по установлению приемлемого уровня существенности на более низком уровне целом и т. д.
	«Оценка последствий и искажений»	- возможные варианты действий аудитора в случае обнаружения негативного влияния информации на финансовую отчетность
МСА (ISA) 450 «Оценка искажений, выявленных в ходе аудита»		Сводится к оценке влияния неисправленных искажений на отчетность с целью сформировать мнение в аудиторском заключении.
МСА 315 «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения»		выявление и оценка рисков существенного искажения, как по причине недобросовестных действий, так и вследствие ошибки, на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок, посредством изучения организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля организации
МСА 330 «Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски		изложены требования по планированию дальнейших аудиторских процедур после завершения этапа выявления и оценки рисков существенного искажения отчетности
МСА 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита»		аудиторский риск напрямую зависит от риска существенного искажения и риска необнаружения. Оценка рисков основывается на призванных получить необходимую для этой цели информацию аудиторских процедурах и собранных на протяжении всего аудита аудиторских доказательствах. Оценка рисков скорее относится к сфере профессионального суждения, чем к вопросам, которые поддаются точному измерению.

Аудиторские стандарты устанавливают только самые общие правила проведения проверок. Это относится и к определению уровня существенности. Аудитор самостоятельно выбирает методику расчета данного показателя. При этом необходимо принимать во внимание величину аудиторского риска. Он по сути представляет собой совокупность рисков, которые зависят как от проверяемого предприятия, так и от методов, применяемых специалистом.

Аудитор на этапе планирования проверки оценивает составляющие риска, обусловленные спецификой проверяемого субъекта. После этого с учетом полученной информации производится расчет уровня существенности. Он должен быть таким, чтобы аудитор мог обеспечить приемлемый общий уровень риска при оптимальном количестве и трудоемкости проводимых контрольных процедур [3, c.18].

Нередко в процессе проверки аудитор, получив дополнительную информацию, изменяет свое мнение об уровне «внутрихозяйственного» риска. В этом случае необходимо изменить и уровень существенности, таким образом, чтобы показатели риска и проводимые аудиторские процедуры были оптимальными с учетом всей совокупности имеющихся данных.

Следует отметить, что при определении уровня существенности аудитору следует учитывать ряд значимых факторов, а именно:

1) ответственность решения, принимаемого пользователем;

2) важность данного показателя бухгалтерской отчетности для пользователя;

3) консервативность аудитора.

Не стоит забывать тот факт, что аудитор в ходе непосредственной проверки также может использовать процедуры и находить уровень существенности. Согласно ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ, аудиторам и аудиторским фирмам разрешается разрабатывать собственные аудиторские стандарты при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг [1]. При этом внедряемые стандарты могут дополнять федеральные правила, но не противоречить им.

Напомним, что уровень существенности устанавливается аудитором как для отчетности в целом, так и для остатков по счетам и групп однотипных операций. При этом показатель уровня существенности, как правило, не должен превышать 5 % [4, c. 54]. В связи с этим, при установлении уровня существенности аудитор может использовать два подхода: индуктивный и дедуктивный. В рассматриваемых подходах наблюдается различие в определении уровня существенности. Если при использовании дедуктивного подхода первоначально определяется существенность финансовой отчетности, то в индуктивном подходе определяется существенность значимых статей бухгалтерской отчетности. Однако следует отметить, что более предпочтительным с теоретической точки зрения является дедуктивный подход. Это объясняется тем, что его использование позволяет избежать превышения суммы оценки существенности по отдельным счетам допустимой величины для отчетности в целом. В связи с этим, рассмотрим порядок определения единого уровня существенности при использовании дедуктивного подхода на примере предприятия ООО «Согласие».

В предлагаемой методике используются показатели из «Бухгалтерского баланса» и «Отчета о финансовых результатах». Данный подход дает возможность получить более точную оценку уровня существенности.

На наш взгляд, более оптимальный вариант определения уровня существенности для ООО «Согласие» Измалковского района Липецкой области будет выглядеть следующим образом (таблица 2).

В первом столбце таблицы 2 представлен перечень базовых показателей, который включает 7 позиций. Во втором столбце отражены значения базового показателя, в столбце пятом отражен показатель, который применяется для нахождения уровня. Показатель, применяемый для нахождения уровня существенности, находится умножением значения базового показателя (второй столбец) на процент (долю), отраженный в четвертом столбце. Значения, которые отражены в третьем столбце (доля, %), определяются внутренними локальными актами (инструкциями) фирмы, которая проводит аудиторскую проверку

Таблица 2

Расчет уровня существенности. Этап 1

Базовые показатели	Значение базового показателя на конец отчетного периода (тыс.руб.)	Границы диапазона доли показателя,%	Значение доли показателя,%	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности (2*4/100)	Доля ввалюте баланса,%	Значение существенности для статей баланса
Внеоборотные активы	1326713	6–10	6	79602,78	5,076	355,32
Капитал и резервы	219562	3–5	5	10978,1	96,86	6780,2
Оборотные активы	670642	3–6	6	40238,52	94,92	6644,4
Дебиторская задолженность	43609	3–6	6	2616,54	1,2773	89,411
Кредиторская задолженность	1493334	2–5	5	9666,7	3,02	211,4
Выручка от продаж	814486	0,5–2	2	16289,72	-	-
Себестоимость продаж	832146	2–4	4	33285,84	-	-
Итого	5400492	X	X	192678,2

Так как аудиторский риск меньше 5 %, то для расчета берем верхнюю границу диапазона.

Таблица 3

Расчет уровня существенности. Этап 2

1. Среднеарифметическое столбца 5	27525,5
2. Наименьшее значение столбца 5	2616,54
Отклонение от среднего показателя (п.2-п.1)/п.1*100	-90,5 %
3. Максимальное значение столбца 5	40238,52
Отклонение от среднего показателя (п.3-п.1)/п.1*100	46,19
4. Принято решение об исключении из расчета: —минимального показателя (при его превышении средней более чем на 30 %) —максимального показателя (при его превышении средней более чем на 50 %)	исключаем исключаем
5. Новое среднеарифметическое столбца 5 после исключения	29964,62
6.Значение, до которого округляется среднее арифметическое число (тыс. руб)	30000
7. Разница между значением уровня существенности до и после округления (п.5-п.6)	35,37
В процентном отношении (п.6-п.5)/п.6*100 %	0,12 %
8. Принятый уровень существенности для данного предприятия, тыс. руб.	30000

В общем плане и программе аудиторской проверки бухгалтерской отчетности будет отражен уровень существенности 30000 тыс. рублей. Полученный в ходе расчетов показатель уровня применяется при проведении аудиторской проверки для всей бухгалтерской отчетности.

Таким образом, можно сделать вывод, что правильно рассчитанный аудитором уровень существенности позволяет правильно оценить информацию, содержащуюся в бухгалтерской отчетности и сформировать мнение аудитора, без существенных искажений.

Литература:

1. Об аудиторской деятельности: федер. Закон от 30.12.08 № 307-ФЗ — Электронный ресурс [2019] — Режим доступа: справочно-правовая информационная система Консультант Плюс.
2. Международный стандарт аудита 320 «Существенность при планировании и проведении аудита», утв. Приказом Минфина России от 24.10.2016 N 192н. — Режим доступа: справ.-правов. система «Консультант Плюс».
3. Бровкина Н. Д., Практический аудит: учеб. Пособие / Н. Д. Бровкина, М. В. Мельник. — М.: ИНФРА-М, 2017. — 54 с.
4. Савин А. А. Аудит для магистров: Практический аудит: Учебник / А. А. Савин, И. А. Савин, Д. А. Савин. — М.: Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2016. — 188 с.