Налог на прибыль организации является одним из наиболее существенных налогов, пополняющих федеральную казну. Правильность исчисления и полнота уплаты этого налога тщательно контролируются Налоговыми инспекциями. Налог на прибыль регламентируется главой 25 НК РФ.
С 1 января 2018 года введен инвестиционный вычет по налогу на прибыль (ст. 286.1 НК РФ), для стимулирования организации и ИП к обновлению основных средств. Данный вычет уменьшает сумму налога, подлежащую перечислению в федеральный бюджет и бюджеты субъектов РФ.
Вычет представляет собой стоимость приобретенных объектов основных средств (ОС), а также затрат на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение ОС.
Применение инвестиционного вычета по налогу на прибыль возможно при выполнении налогоплательщиками следующих условий:
– в субъекте РФ, где находится налогоплательщик законодательно предусмотрен инвестиционный налоговый вычет, согласно п. 6 ст. 286.1 НК РФ;
– налогоплательщиком с 01.01.2018 были введены в эксплуатацию объекты ОС или изменена стоимость в связи с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией или техническим перевооружением уже ранее введенных в эксплуатацию объектов ОС. Объекты ОС должны стоять на балансе у налогоплательщика, который находится в субъекте РФ, где действует закон об инвестиционном вычете, согласно п. п. 4,5 ст. 286.1 НК РФ;
– в Учётной политике налогоплательщика прописано об использовании права на применение инвестиционного налогового вычета, согласно п. 8 ст. 286.1 НК РФ. Отказаться от применения инвестиционного вычета, прописанного в учетной политике, можно будет лишь через 3 года, а в течение этих лет нельзя будет списывать амортизацию ОС и расходов по ним. Организации, которые решат использовать инвестиционный налоговый вычет в следующем году либо захотят зафиксировать отказ от этого права, должны внести изменения в свою Учётную политику не позднее 31 декабря текущего года.
При использовании инвестиционного вычета по объектам ОС, списание амортизации, а также затрат по реконструкции и модернизации на расходы будет невозможно.
Федеральным законом от 26.07.2019 № 210-ФЗ расширен перечень объектов, а также применение инвестиционного вычета ко всем объектам необязательно.
В доходах не будут учитываться результаты работ по переносу, переустройству объектов основных средств, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности или оперативного управления.
Максимальная сумма, на которую можно уменьшить региональный налог, составляет 90 % от расходов на приобретение объектов ОС, а также расходов на модернизацию, реконструкцию и иные улучшения ОС.
Но уменьшить весь региональный налог нельзя. При уменьшении налога на инвестиционный вычет минимальный налог, который должен быть уплачен в бюджет, составляет 5 % от налоговой базы по налогу на прибыль.
А величина налога, на которую можно уменьшить федеральный налог, составляет 10 % от расходов на приобретение объектов ОС, а также расходов на модернизацию, реконструкцию и иные улучшения ОС. При этом НК РФ не устанавливает минимальной суммы федерального налога, что означает возможность уменьшения налога до нуля при использовании инвестиционного вычета.
На законодательном уровне уменьшение налога на прибыль возможно при применении амортизационной премии. Расходы на амортизационную премию с суммы затрат на модернизацию (достройку и т. п.) учитываются в месяце, когда изменилась первоначальная стоимость объекта. Это подтверждает Минфин России. В декларации по налогу на прибыль по форме, утвержденной амортизационную премию необходимо отразить в приложении 2 к Листу 02 в строках 042 (если она начислена в размере не более 10 % от первоначальной стоимости объекта) или 043 (если амортизационная премия составляет не более 30 % от первоначальной стоимости). Применять амортизационную премию возможно выборочно к некоторым основным средствам. Однако порядок определения основных средств, к которым применяется амортизационная премия, следует указать в учетной политике [5]. В учетной политике организации должно быть прописано применение амортизационной премии с конкретными параметрами, иначе налоговые органы отнесут к нарушению закона уменьшение налога на прибыль.
Решение о применении амортизационной премии необходимо принимать до ввода объекта в эксплуатацию. Если же так случилось, что решение принято после, то необходимо вносить исправления в учет, включив сумму амортизационной премии в расходы того периода, когда основное средство начали амортизировать.
Размер амортизационной премии зависит от амортизационной группы ОС, например, при расходах на реконструкцию, достройку основное средства V амортизационной группы применяется амортизационная премия в размере 30 %, амортизация ОС рассчитывается из оставшихся 70 % от первоначальной стоимости.
Амортизационная премия учитывается как косвенные расходы. Учёт происходит в том отчетном периоде, в котором начисляется амортизация по этому основному средству или меняется его первоначальная стоимость, в связи капитальными расходами. Амортизация основного средства рассчитывается в следующем месяце после того, как оно начнет эксплуатироваться.
К примеру, предприятие16.05.2019 приобрело основное средство (ОС) Трактор «Беларусь-82.1" первоначальной стоимостью 1 240 000 рублей и ввел в эксплуатацию 16.05.2019. Срок полезного использования 120 месяцев. Амортизационная группа V, амортизационная премия этой группы 30 %. Амортизация на предприятии рассчитывается линейным методом.
Амортизация данного основного средства будет начисляться с 01.06.2019, поэтому амортизационную премию нужно учесть в расходах организации по налогу на прибыль за полугодие 2019 г. Амортизационная премия составит 372 000 руб. (1 240 000 руб.· 30 %).
Амортизационная премия 372 000 руб. учитывается в составе косвенных расходов в том отчетном периоде, на который приходится дата начала амортизации ОС, так как предприятие использует метод начисления.
Оставшаяся стоимость Трактор «Беларусь-82.1" 868 000 руб. (1240000–372000) включается в суммарный баланс пятой амортизационной группы с 1 июня 2019 года. С этой стоимости, начиная с 1 июня, начисляется амортизация линейным методом. Ежемесячно по 7233,33 руб. (868 000: 120 мес.). За январь — июнь предприятие спишет затраты в сумме 379233,33 руб. (372000 + 7233,33).
Налоговая база по налогу на прибыль без учета затрат на основные средства составила 6500000 руб. Авансы по налогу на прибыль предприятие перечислит в сумме 1224153, 3 руб. ((6 500 000–379233,33) 20 %).
Амортизационная премия учитывается только в налоговом учете. Общая сумма амортизации за июнь в налоговом учете окажется больше аналогичной суммы, рассчитанной в бухгалтерском учете. Из-за суммы амортизационной премии, списанной единовременно, возникнет отложенное налоговое обязательство (ОНО), которое в бухгалтерском учете отразится проводкой: Дт 68 Кт 77, потом ежемесячно погашается ОНО: Дт 77 Кт 68.
Ежемесячно эта разница будет уменьшаться за счет учета в расходах разных сумм амортизации, начисленных в налоговом и бухгалтерском учете. Следовательно, будет происходить уменьшение учтенной в июне ОНО: Дт 77 Кт 68.
В большинстве регионов России возможно применение амортизационной премии, а инвестиционный вычет по налогу на прибыль региональные власти не торопятся вводить. 18 июня 2019 года ТАСС сообщило, что правительство выбрало 7 регионов, которые предоставят налоговые льготы участникам нацпроекта по повышению производительности труда. Удмуртия будет предоставлять инвестиционный вычет уже в этом году, а остальные 6 регионов (Кемеровская, Ростовская, Самарская, Тамбовская, Челябинская области и Краснодарский край) — с 2020 года.
Предприятия смогут получить вычет из регионального налога на прибыль до 90 % (по усмотрению региона) на инвестиционные цели — приобретение, модернизацию и улучшение основных средств. Федеральный же налог может быть уменьшен на величину в 10 % от расходов предприятия на инвестиционные цели. Такая мера не только создаст дополнительные стимулы для предприятий, но и позволит регионам ускорить динамику роста инвестиций в основной капитал. Многие положения отданы на рассмотрение регионам: применение инвестиционного налогового вычета, размер инвестиционного налогового вычета, перенос неиспользованного остатка инвестиционного вычета на последующие налоговые периоды.
Допустим, что предприятие решило использовать инвестиционный налоговый вычет с 2020 года и внесло изменения в свою Учетную политику не позднее 31.12.2019.
18.01.2020 организация приобрела ОС Трактор «Беларусь-82.1" первоначальной стоимостью 1 240 000 рублей и включила его в V амортизационную группу. За 1-ый квартал 2020 года налоговая база организации (без учета стоимости объекта ОС) составила 5 300 000 рублей.
Сумма налогового вычета, который организация может применить в первом квартале 2020 года: 90 % от расходов на приобретение объекта ОС составляют 1 116 000 рублей (1 240 000 рублей· 90 %)
В бюджет субъекта РФ, исходя из ставки 5 %, (5 300 000 рублей 5 %), должен уплачен в размере 265 000 рублей — это условный минимальный налог.
Рассчитаем сумму налога, которая была бы уплачена в бюджет, если бы вычет не применялся (расчетный налог): 5 300 000 рублей · 17 % = 901 000 рублей. Разница между условным минимальным и расчетным налогами: 901 000 рублей — 265 000 рублей = 636 000 рублей.
Налог в бюджет субъекта РФ за первый квартал уменьшили на 636000 рублей и перечислили налог в размере 265 000 рублей (5 300 000 рублей·17 % — 636 000 рублей), 480 000 рублей — оставшаяся сумма инвестиционного вычета (1 116 000 рублей — 636 000 рублей) будет перенесена на следующие отчетные (налоговые) периоды.
Федеральную часть налога можно уменьшить максимально на 10 % от стоимости ОС, т. е. 124 000 рублей (1 240 000 рублей 10 %).
159 000 рублей — налог, который пришлось бы уплатить в федеральный бюджет без учета инвестиционного вычета (5 300 000 рублей 3 %), так как ограничений на уменьшение федеральной части налога нет, в федеральный бюджет по итогам квартала нужно будет заплатить лишь 35 000 рублей (159 000 рублей — 124 000 рублей).
Основное средство, к которому был применен инвестиционный вычет, амортизироваться не будет. Из-за суммы инвестиционного вычета, списанной единовременно, возникнет отложенное налоговое обязательство (ОНО), которое в бухгалтерском учете отразится проводкой: Дт 68 Кт 77, потом ежемесячно погашается ОНО: Дт 77 Кт 68.
Основные средства, приобретенные до появления инвестиционного вычета, продолжают амортизироваться. Если предприятие решит использовать право на инвестиционный вычет и осуществит расходы по их улучшению, первоначальная стоимость расходов на реконструкцию, модернизацию не будет амортизироваться.
Результаты применения инвестиционного вычета и амортизационной премии рассмотрены в таблице 1.
Таблица 1
Результаты применения инвестиционного вычета иамортизационной премии врезультате приобретения ОС трактора
|
Условия |
Инвестиционный вычет |
Амортизационная премия |
|
Единовременное списание |
Вся стоимость основного средства 1240000 руб.: 1116000 руб. из ФБ 124000 руб. из РБ |
Часть стоимости основного средства 372000 руб. |
|
Последующая амортизация |
Не амортизируется |
Амортизируется остаточная стоимость |
|
БУ и НУ |
Образуется ОНО |
Образуется ОНО |
|
Объекты |
III–VII амортизационные группы |
Любая амортизационная группа |
|
Наличие прибыли |
Обязательно |
Необязательно |
|
Продажа объекта |
При выбытии объекта придётся восстановить вычет (увеличить налог к уплате) и уплатить пени. Первоначальную стоимость можно полностью учесть в расходах в момент продажи |
При выбытии объекта взаимозависимому лицу придётся восстановить амортизационную премию. Пени платить не надо. Остаточная стоимость, увеличенная на амортизационную премию, уменьшает доход от продажи |
Итак, выгодно применить инвестиционный вычет. Но если региональные власти не примут закон о применении инвестиционного вычета можно использовать амортизационную премию. На данный момент многие предприятия не используют эту льготу, чтобы избежать проблем с налоговой службой и не вести трудоёмкую работу по бухгалтерскому учету, так как амортизационная премия используется только в налоговом учете. Руководство многих предприятий считает, что проще постепенно списывать через амортизацию.
Основные средства необходимы для деятельности предприятий, их приобретение или восстановление требует значительных затрат. Государству нужно подумать о стимулировании предприятий, которые обновляют изношенные основные средства. Анализ численности сотрудников на предприятиях, которые модернизируют или приобретают основные средства, показывает их увеличение. Это занятость населения, что в сельской местности катастрофично. Нет в селе работы, молодые семьи с детьми уезжают в города или живут на пособие, за счет государства, что государству не выгодно.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.09.2019)//КонсультантПлюс: [сайт справочной системы]
- О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации: Федеральный закон от 27.11.2017 N 335-ФЗ (ред. от 03.08.2018) // КонсультантПлюс: [сайт справочной системы]
- Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02: Приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н. [Электронный ресурс]: — КонсультантПлюс: [сайт справочной системы]
- Об учете расходов в виде амортизационной премии в целях налогообложения прибыли организации: Письмо УФНС России по г. Москве от 13.08.2012 № 16–15/074032@// Архив документов города Москвы [сайт справочной системы]
- Вадим Галенко, Спорные вопросы, связанные с использованием амортизационной премии /Вадим Галенко. - Журнал «Новая бухгалтерия» 2004 N12
