Актуальность статьи поясняется тем, что на сегодняшний день политическое, экономическое, социальное положение РФ требует новых кардинальных изменений для развития правового государства. Поэтому Россия начала реформы в различных областях общественной жизни. Особенно это касается и налоговой системы, которая является основой экономической системы любого государства. Отдельные исследования в заданном направлении в России уже осуществлялись, но проблема субъектного состава участников налоговых правоотношений и определение их правового статуса после кодификации отечественного налогового законодательства приобретают новую значимость.
Ключевые слова: налоговые правоотношения, субъект, участник, контролирующий орган, налогоплательщик, налоговый агент, банк, собиратель налога.
The relevance of the article is explained by the fact that today the political, economic, social situation of the Russian Federation requires new fundamental changes for the development of the rule of law. Therefore, Russia has begun reforms in various areas of public life. This is especially true of the tax system, which is the basis of the economic system of any state. Some studies in this direction have already been carried out in Russia, but the problem of the subject composition of participants in tax relations and the determination of their legal status after the codification of domestic tax legislation acquire new importance.
Keywords: tax legal relations, subject, participant, controlling body, taxpayer, tax agent, Bank, tax collector.
Одним из результатов реформирования стало принятие долгожданного Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ), который не только решил много устаревших проблем, но и поднял ряд новых, например, усиление противостояния представителей разных сторон в налоговых правоотношениях. Известно, что за счет налоговых поступлений формируется подавляющее большинство средств Государственного бюджета РФ и местных бюджетов, но классификация субъектов налоговых правоотношений в России, в частности тех, которые имеют непосредственное отношение к формированию бюджетов, в настоящее время отражается только на уровне правовых дисциплин.
Существенное влияние на выяснение проблем, касающихся анализа субъектного состава участников налоговых правоотношений, имели исследования В. А. Парыгина, Е. В. Евсикова, Ю.А Артемьева, Я. О. Берназюк, А. В. Брызгалина, Д. В. Винницкого, О. П. Орлюк, и других ученых. Новые работы в этой сфере должны быть посвящены исследованию полного субъектного состава участников налоговых правоотношений в соответствии с реалиями сегодняшнего дня, что поспособствует дальнейшим теоретическим разработкам и внедрению полученных результатов в законотворческую деятельность.
Целью данной статьи является анализ и уточнение правового статуса установленных законодателем субъектов налоговых отношений и определение функций, которые они выполняют в налоговом процессе.
В теории налогового права также существуют схожие позиции по вопросу о понятии субъектов налогового права и субъектов налогового правоотношения. Так, Ю.А. Артемьева считает, что субъектами налогового права являются лица, владеющие правосубъектностью и потенциально способные быть участниками налоговых правоотношений, а субъектами налоговых правоотношений — реальные участники конкретных налоговых правоотношений [3, c. 128]. Подобного мнения придерживается и Евсикова Е. В., который отмечает, что субъектом налогового права может быть любое лицо, поведение которого регулируется нормами налогового права и которое может выступать участником налоговых правоотношений, носителем субъективных прав и обязанностей. Следовательно, субъектом налогового правоотношения является субъект налогового права, который реализует свою правосубъектность. А в связи с тем, что трудно себе представить субъект, который имеет налоговые права, но не реализует их (конечно, не считая противоправное поведение такого субъекта) можно утверждать, что субъект права и субъект правоотношений, с практической стороны, однородные категории.
Все субъекты налоговых правоотношений должны отвечать следующим критериям: быть реальным участником налоговых правоотношений; деятельность субъекта должна находиться в сфере регулирования норм налогового права; нести налоговые права и обязанности и реализовывать их.
Далее логично было бы выделить налоговые органы, но здесь мы сталкиваемся с определенной проблемой, которая заключается в том, что законодатель не признает такой синтаксической конструкции.
Сейчас соответствующее словосочетание в статьях законов, включенное в НК РФ при систематизации законодательства, заменено на «контролирующие органы», и дан их исчерпывающий перечень. Ими являются органы государственной налоговой службы и таможенные органы.
Данный подход можно считать ошибочным в связи ни с чем не обоснованным изменением концепции и статуса, которые наблюдаются сейчас в общем названии данных органов. То есть, сейчас, судя по названию, главной целью контролирующих органов является контроль, что противоречит демократическими стремлениям нашего государства, заменяя взимание налогов на их добровольную уплату. Но изменение названия никоим образом не отразилось на специальных функциях и задачах, возложенных на эти органы государством. Объем и сфера реализации прав контролирующих органов подтверждает их статус, как субъектов налоговых правоотношений.
Исчерпывающий перечень налогоплательщиков приведен в НК России. При анализе этого перечня не обнаружены несогласованности, как и не вызваны возражения из-за факта того, что эти лица действительно являются субъектами налоговых правоотношений.
Классическая наука налогового права под субъектами, которые способствуют уплате налогов и сборов, подразумевает обязанных лиц, от действий которых зависит надлежащее выполнение обязанностей и реализация прав уполномоченных органов и налогоплательщиков, а также лиц, владеющих информацией о налогоплательщике, необходимой для исчисления налогов.
В соответствии с классификацией Н. А. Перепелицы, лица, которые способствуют уплате налогов, сборов (обязательных платежей), делятся на три вида, а именно, банки, налоговые агенты и другие лица, которые способствуют уплате налогов и сборов. Полностью соглашаясь с приведенной классификацией, целесообразным дополнить ее еще таким кругом субъектов как «государственные органы, предоставляющие информацию о налогоплательщике, необходимую для начисления налогов и сборов». Важная роль этих органов заключается в представлении в контролирующие органы информации о количестве налогоплательщиков, размере их налоговой базы, наличии льгот и тому подобное.
Весомую позицию среди лиц, от действий которых зависит надлежащее выполнение обязанностей, и реализация прав налогоплательщиков занимают банки. На них государством возложена обязанность по перечислению обязательных платежей в бюджеты и государственные целевые фонды, осуществлению определенных контрольных функции в сфере налоговых правоотношений и тому подобное [6, c. 368].
Проблема определения правового статуса налогового агента и соответственно выделение его в отдельную группу субъектов налоговых правоотношений осложняется тем, что законодатель не выделяет дополнительных обязанностей налогового агента, которые как раз и отличают его от налогоплательщиков ст.24 Налогового кодекса РФ [1].
Выполнение налоговым агентом своих обязательств перед государством по исчислению, удержанию и перечислению налогов носит сугубо публично-правовой характер, и налогоплательщик не имеет права препятствовать налоговому агенту в выполнении им своих обязательств. При этом налоговый агент не является и представителем налогоплательщика. Он не уполномочивается плательщиком налога или законом действовать от имени налогоплательщика в его интересах. Его целью является реализация собственного интереса, который заключается в надлежащем выполнении возложенных на него законом обязанностей, потому что в случае их невыполнения и/или ненадлежащего исполнения он будет привлечен к ответственности вплоть до принудительного взыскания недоимки за счет собственных средств налогового агента.
Таким образом, объединяя вышесказанное, можно построить детальную систему субъектов налоговых правоотношений. Она имеет следующий вид:
- Государство в лице органа законодательной власти, устанавливает налоги и сборы, порядок их администрирования.
- Органы местного самоуправления, в пределах полномочий, определенных Налоговым Кодексом РФ, самостоятельно решают вопрос об установлении на своей территории определенных сборов и избрании размера ставок их взимания.
- Государственные контролирующие органы в области налогов: органы государственной налоговой службы; таможенные органы.
- Налогоплательщики, имеющие, получающие (передающие) объекты налогообложения или осуществляющие деятельность (операции), являются объектом налогообложения согласно НК России или налоговому законодательству, и на которых возложена обязанность по уплате налогов и сборов согласно НК России: физические лица (резиденты и нерезиденты России); юридические лица (резиденты и нерезиденты России) и их обособленные подразделения.
- Лица, которые способствуют уплате налогов и сборов: банки; налоговые агенты; государственные органы, предоставляющие информацию о налогоплательщике, необходимую для начисления налогов и сборов; сборщики налогов и сборов.
Итак, перспективным направлением дальнейших исследований в этой сфере станет определение перечня сборщиков налогов и закрепление категории «сборщики налога», а также правового статуса этих специфических субъектов налоговых правоотношений в НК России.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ 1.(ред. от 03.08.2018) (с изм. и доп., вступ. в силу с 03.09.2018)
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 11.10.2018)
- Артемьева Ю. А. Правосубъектность участников налоговых правоотношений // Экономика. Налоги. Право. 2015, № 4, с. 128
- Викторова, Н. Г. Налоговое право. Краткий курс; Питер — Москва, 2018, c.224
- Евсикова Е. В. Систематизация основных подходов к определению понятия «налоговые правоотношения». //Евразийский юридический журнал. № 4 (83) 2015, с.149
- Клейменова, М. О. Налоговое право; Синергия — Москва, 2018, 368 c.
- Парыгина, В. А., Тедеев А. А. Налоговое право; МПСИ, МОДЭК — Москва, 2018, c.576
- Тедеев, А., Парыгина, В. А. Налоговое право России; Юрайт — Москва, 2016, c.464
- Юзвак, М. В. Аналогия в налоговом праве. Монография / М. В. Юзвак. — М.: Инфра-М, РИОР, 2016, c.535
