В статье рассматриваются принципы формирования (составления) бухгалтерской (финансовой) отчетности малых предприятий, а также рассмотрена классификация таких принципов. Определена взаимосвязь с принципами бухгалтерского учета. Реализация на практике представленных принципов позволит более эффективно использовать показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности в целях принятия различных решений в деятельности малого предприятия.
Ключевые слова: бухгалтерская (финансовая) отчетность, бухгалтерский баланс, анализ хозяйственной деятельности.
Нормативно-правовая база регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации не содержит определения термина «принципы» применительно к формированию (составлению) бухгалтерской (финансовой) отчетности. Тем не менее, принципы составления бухгалтерской (финансовой) отчетности неразрывно связаны с принципами ведения бухгалтерского учета. Так бухгалтерский учет — это процесс формирования показателей, а отчетность — это результат этого процесса, облаченный в установленные формы. Известно достаточно большое количество принципов бухгалтерского учета и их классификации. Большая часть из них закреплена в нормативных актах по бухгалтерскому учету в общих или специально предназначенных для узкой группы отношений формулировках. Например, в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» [1] закреплены четыре основных принципа-допущения: допущение имущественной обособленности, допущение непрерывности детальности, допущение последовательности применения учетной политики, допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. А непосредственно по малым предприятиям Экспертной группой по вопросам ведения бухгалтерского учета и отчетности субъектами малого предпринимательства Протоколом № 7 от 25.11.2015 года [2] осуществлена попытка закрепления «общих принципов установления упрощенных способов ведения бухгалтерского учета».
При определении принципов составления (формирования) бухгалтерской (финансовой) отчетности малых предприятий будет правильным взять за основу классификацию принципов бухгалтерского учета, предложенную М. И. Кутером. Так, М. И. Кутер делит все принципы на принципы-допущения, принципы-требования и принципы-правила. Автором к принципам-допущениям отнесены непрерывность деятельности, имущественная обособленность, последовательность применения учетной политики, учет по методу начисления; к принципам-требованиям — полнота, своевременность, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, непротиворечивость, рациональность; к принципам-правилам — денежный измеритель, документальное оформление, отражение на бухгалтерских счетах двойной записью, балансовое обобщение, инвентаризация, обобщение отчетностью — балансовое обобщение [3].
Для разграничения принципов бухгалтерского учета и отчетности по группам необходимо их рассмотреть более детально. Допущение — есть предположение или, другими словами, считается возможным, что предприятие будет осуществлять свою деятельность непрерывно в обозримом будущем, что, соответственно, предполагает последовательное применение учетной политики. Сюда же относится и принцип временной неопределенности доходов и расходов предприятия. Нет уверенности в том, какой из методов учета доходов и расходов будет применяться предприятием. Особенностью малых предприятий является возможность выбора метода учёта доходов и расходов — кассовый или начисление. Хотя на данный момент подробных указаний о порядке применения кассового метода учета доходов и расходов в бухгалтерском учете законодательство не содержит, но порядок его применения, в случае его использования организацией, должен быть прописан в учетной политике. Принцип же обеспечения имущественной обособленности следует отнести в группу принципов-требований, поскольку носит императивный характер.
В целях получения объективной и сопоставимой информации, при её формировании должны соблюдаться определенные требования. Требование представляет собой условие, обязательное для выполнения, предполагает совершение необходимых действий [4]. К приведенной выше классификации по М. И. Кутеру к принципам-требованиям, с нашей точки зрения, необходимо также добавить: сопоставимость, достоверность, нейтральность, существенность, непрерывность учета, систематизация и накопление информации в регистрах бухгалтерского учета, периодичность.
М. И. Кутер выделяет третью группу — принципы-правила. На наш взгляд принципы-правила и принципы-требования следует объединить в одну группу, так как для них характерен общий важный признак — неукоснительное соблюдение какого-либо положения или нормы. На основании вышеизложенного, в группу принципов-требований необходимо включить следующие признаки: денежный измеритель, документальное оформление, двойная запись, инвентаризация (внутренний контроль).
Вышеуказанные признаки, в большинстве своем, при ведении бухгалтерского учета относятся ко всем видам предприятий, независимо от их размера, способов привлечения капитала и различных потребностей пользователей. Тем не менее, не будет лишним предложить в дополнение к указанной классификации признаки, которые отражают специфику бухгалтерского учета применительно к малым предприятиям. Принципами, отражающими специфику ведения бухгалтерского учета малыми предприятиями, являются следующие:
– упрощение — содержание элементов учетной системы малых предприятий должно быть упрощено;
– адресности — упрощенные способы ведения бухгалтерского учета на малых предприятиях должны базироваться на уникальных особенностях финансово-хозяйственной деятельности и учетной практики данной категории хозяйствующих субъектов, а также общественной значимости деятельности таковых субъектов;
– унифицированности — упрощенная система ведения бухгалтерского учета на предприятии малого бизнеса должны представлять собой единую процедуру отражения изменения объектов бухгалтерского учета, что позволит минимизировать затраты организаций на постановку учетного процесса;
– информативность — обеспечение качества и надежности формируемой в бухгалтерском учете информации, ценности ее для заинтересованных пользователей при применении упрощенных способов ведения бухгалтерского учета.
Данные принципы имеют диспозитивный характер и вовсе не обязательны для малых предприятий, что позволяет отнести их к признакам-допущения, так как, например, необходимость их использования может отсутствовать в случае изменения учетной политики предприятия в будущем. Как можно заметить, особенностью, предложенной классификации принципов бухгалтерского учета, является критерий их обязательности к исполнению предприятием: принципы-требования носят более обязательный характер, чем принципы-допущения, которые несут в себе некоторую вариантность применения.
Итак, представим группировку принципов бухгалтерского учета малых предприятий в таблице 1.
Таблица 1
Группировка принципов бухгалтерского учета малого предприятия
|
Принципы-допущения |
Принципы-требования |
|
1) непрерывность деятельности, 2) последовательность применения учетной политики, 3) временная определенность доходов и расходов организации, 4) упрощенность, 5) адресность, 6) унифицированность, 7) информативность |
1) полнота, 2) своевременность, 3) осмотрительность, 4) имущественная обособленность, 5) приоритет содержания перед формой, 6) непротиворечивость, 7) рациональность, 8) денежный измеритель, 9) документальное оформление, 10) двойная запись, 11) инвентаризация (внутренний контроль), 12) сопоставимость, 13) достоверность, 14) нейтральность, 15) существенность, 16) непрерывность учета, 17) систематизация и накопление информации в регистрах бухгалтерского учета, 18) периодичность. |
Приведенные в таблице 1 принципы являются, преимущественно, принципами бухгалтерского учета и позволяют формировать полезную информацию для последующего представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Как уже указывалось ранее бухгалтерский учет и отчетность имеют между собой тесную связь. Полагаем, что в основу составления и раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности малых предприятий возможно положить принципы, бухгалтерского учета, тем самым трансформируя их в принципы бухгалтерской (финансовой) отчетности. Их состав, содержание и классификация представлены нами в таблице 2.
Таблица 2
Состав, содержание иклассификация принципов бухгалтерской (финансовой) отчетности малых предприятий
|
№п/п |
Наименование принципа |
Содержание принципа |
|
Принципы-допущения |
||
|
1. |
Последовательность применения подходов в формировании показателей бухгалтерской отчетности |
Отражение показателей бухгалтерской отчетности должно применяться последовательно от одного отчетного периода к другому |
|
2. |
Последовательность применения форм отчетности |
Применяемые организацией формы бухгалтерской отчетности используются последовательно от одного отчетного периода к другому |
|
3. |
Непрерывность |
Структура форм отчетности и оценочные значения ее показателей отличаются среди компаний, которые предполагают осуществлять деятельность в обозримом будущем и не имеющих такого намерения |
|
4. |
Временная определенность доходов и расходов организации |
Принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного периода к другому, что обеспечивает сопоставимость показателей бухгалтерской финансовой отчетности за разные отчетные периоды |
|
5. |
Упрощенность |
Упрощенная отчетность предполагает составление упрощенного бухгалтерского баланса, упрощенного отчета о финансовых результатах |
|
6. |
Адресность |
Упрощенная бухгалтерская (финансовая) отчетность базируется на уникальных особенностях финансово-хозяйственной деятельности и учетной практики малого предприятия |
|
7. |
Унифицированность |
Бухгалтерская (финансовая) отчетность малого предприятия является результатов единой процедуры отражения изменения объектов бухгалтерского учета, что позволяет минимизировать затраты организаций на постановку учетного процесса |
|
8. |
Укрупненность показателей |
Имущество организации на определенную отчетную дату группируют по составу и размещению и источникам его формирования. Малые предприятия в отчетности размещают показатели только по группам статей без дополнительной детализации по статьям, или применяют упрощенную форму бухгалтерского баланса, отличающуюся от общепринятой значительной консолидацией показателей. |
|
Принципы-требования |
||
|
1. |
Комплексность |
В отчетности представляется комплекс различных показателей, в целом характеризующих финансовое состояние организации, результаты ее финансово-хозяйственной деятельности |
|
2. |
Системность |
Представляемые в отчетности показатели, характеризующие ее имущественное и финансовое состояние, находятся во взаимосвязи |
|
3. |
Объективность |
Отражение в отчетности показателей в соответствии с реальной действительностью (влияет на необходимость создания резервов, отражение активов по рыночной стоимости) |
|
4. |
Имущественная обособленность |
В отчетности отражается имущество, принадлежащее данной организации и не отражается имущество собственников и других организаций |
|
5. |
Доступность (публичность) |
Отчетность открыта для заинтересованных пользователей |
|
6. |
Своевременность представления |
Представление заинтересованным пользователям в разумные сроки, а в случаях, предусмотренных законодательством — в установленные сроки |
|
7. |
Нейтральность |
Отображение учетных данных в бухгалтерской финансовой отчетности осуществляется непредвзято, т. е. одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими исключено. |
|
8. |
Сопоставимость |
Информация сопоставима, если исчисляется по единой методологии на протяжении всех периодов существования организации. В случае изменения способов ведения бухгалтерского учета малого предприятия осуществляется ретроспективный пересчет по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов. Иными словами, информация формируется и раскрывается в бухгалтерской отчетности таким образом, чтобы пользователь имел возможность сопоставления показателей с целью выявления тенденций развития организации |
|
9. |
Уместность |
Набор показателей, включаемых в бухгалтерскую финансовую отчетность организаций, должен быть полным, емким, но не содержать ничего лишнего, что обусловливает дифференциацию форм бухгалтерской финансовой отчетности для разных категорий хозяйствующих субъектов |
|
10. |
Существенность |
Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе бухгалтерской финансовой отчетности. Информация в отчетности должна раскрываться в зависимости от степени ее существенности (за исключением итоговых показателей по разделам отчетности). |
|
11. |
Достоверность |
Информация, раскрываемая в отчетности, формируется на основании действующих правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности |
|
12. |
Наглядность |
Оптимальное соотношение информации между формами отчетности и пояснениями к ним (при их наличии), позволяющее получить представление в целом о деятельности организации, ее имущественном и финансовом положении. |
Включение в состав группы принципов-допущений бухгалтерской (финансовой) отчетности таких принципов, как упрощенность, адресность, унифицированность и укрупненность показателей, не случайно, так как организация не может быть уверена, что в будущем не произойдут какие-либо изменения. Эти изменения могут быть вызваны, в том числе, и объективными причинами. Таким образом, организация может лишь допустить такую возможность и постараться свести эти изменения к минимуму.
Вопреки распространенной в научной литературе классификации принципов бухгалтерской (финансовой) отчетности на принципы-формирования и принципы-представления, анализ приведенных в таблице 2 принципов не позволяет с высокой точностью провести их разграничение, так как объединены единой информативной целью — показать финансовый результат.
Таким образом, настоящим была попытка разграничить принципы ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, уточнить их состав и классификацию по соответствующим группам. Считаем, что реализация на практике принципов составления бухгалтерской (финансовой) отчетности позволит обеспечить не только её качество и полезность, но также создаст предпосылки для эффективного использования данных отчетности в целях принятия различных решений в деятельности малого предприятия.
Литература:
- Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н (ред. от 28.04.2017) «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)", «Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008)") (Зарегистрировано в Минюсте России 27.10.2008 N 12522) [Электронный ресурс] / КонсультантПлюс. Режим доступа: http://www.consultant.ru
- «Общие принципы установления упрощенных способов ведения бухгалтерского учета» (одобрены Экспертной группой по вопросам ведения бухгалтерского учета и отчетности субъектами малого предпринимательства 25.11.2015, протокол N 7) [Электронный ресурс] / КонсультантПлюс. Режим доступа: http://www.consultant.ru
- Кутер М. И. Теория бухгалтерского учета. — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: Финансы и статистика, 2004. — 591 с.
- Ушаков Д. Н. Большой толковый словарь современного русского языка. — М.: «Альта-Принт», 2007. — 1239 с.
