Строительный бизнес занимает важное место в государственной экономике и является одним из наиболее крупных источников доходов федерального и региональных бюджетов налогового характера. В связи с этим крайне важна правильная организация налогового учёта на предприятиях строительного профиля, тщательная проработка налогового законодательства в отношение их деятельности и контроль за соблюдением всех действующих законодательных актов. В данной статье рассмотрена ключевая специфика и проблематика налогового учёта, существующая на сегодняшний день в отечественных строительных организациях.
Ключевые слова: налоговый учёт, строительная организация, Налоговый кодекс (НК РФ), строительство, налог, доходы, расходы, прибыль, облагаемые операции.
Ключевыми нормативно-правовыми документами, регламентирующими налоговый учёт строительных организаций, которые осуществляют свою финансово-хозяйственную деятельность на территории Российской Федерации (далее РФ), вне пределов и компетенции самих организаций, являются Налоговый кодекс Российской Федерации (далее НК РФ) [1] и Положением ПБУ 2/2008, утвержденным Приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н [2].
Непосредственно на предприятиях строительной отрасли налоговый учёт регламентируется Учётной политикой и дополнительными внутренними нормативно-правовыми актами, соответствующими условиям Учётной политики. Сама же «Учётная политика» разрабатывается согласно действующим вышеупомянутым законодательным актам РФ и специфике строительного предприятия. Спецификация деятельности строительных организаций определяет особенности налогового учёта организаций данного профиля. Рассмотрим основные из них.
В первую очередь следует отметить то, что для строительных организаций характерна многопрофильность субъектов, задействованных в её деятельности. Так, строительная организация может одновременно быть заказчиком, инвестором и исполнителем. В связи с этим важно устанавливать характер каждой отдельной хозяйственной операции и функциональной специфики (роли) строительной организации в данной операции, так как от этого зависит ставка налогообложения, применяемая к предприятию.
Например, на строительные компании, которые находятся на общей системе налогообложения, начисляется налог на добавленную стоимость (далее НДС) по ставке 20 %. Однако, если строительная компания является исключительно застройщиком, не являясь при этом подрядчиком, исполняющим строительно-монтажные работы (далее СМР), передача им части объекта заказчику не является объектом налогообложения.
Определить характер хозяйственных операций строительной компании можно на основании первичной документации, аналитических регистров налогового учёта, расчётной документации базы налогообложения и налоговых деклараций [5, с. 55].
Ещё одной особенностью налогового учёта строительных организаций является неоднозначность учёта и соответственно налогообложения операций, относимых на общехозяйственные расходы предприятия в отношении создания основных средств. В актуальном на сегодняшний день законодательстве РФ не существует чёткого набора затрат, которые должны точно быть включены в стоимость объекта капитального строительства, элементы затрат включаются или не включаются в его стоимость на усмотрение бухгалтера каждого конкретного предприятия. Однако существует критерий принятия к учёту расходов, которым является безусловная связь с приобретением, сооружением и изготовлением такого актива.
Общехозяйственные расходы по выбору организации включаются или не включаются в состав прямых расходов. Во втором случае они получают статус косвенных расходов, которые учитываются для целей налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, когда они возникли.
Вторым нюансом строительной сферы является то, что расходы в виде арендной платы за земельный участок, предназначенный для капитального строительства, осуществляемые до начала строительства, а также во время строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств и списанию в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли организаций, путем начисления амортизации в порядке, предусмотренном статьей 259 НК РФ [1].
При этом, для целей налогового учета расходы по арендной плате за земельный участок в части, используемой под строительство, формируют первоначальную стоимость основного средства до момента ввода в эксплуатацию пропорционально доле занимаемой площади участка. Плательщики налога на прибыль при методе начисления признают расходы независимо от их оплаты, а «упрощенцы» могут учесть расходы только после их оплаты.
Следующая особенность — учет специального инструмента и специальных приспособлений. Что касается налогового учета, то в целях налогообложения прибыли учет спецостнастки осуществляется в следующем порядке: предметы стоимостью более 100 000 руб. и сроком полезного использования свыше 12 месяцев признаются амортизируемым имуществом; со сроком полезного использования менее 12 месяцев либо стоимостью не более 100 000 руб. — в составе материальных расходов. В этом случае затраты на приобретение предметов специальной оснастки, не являющихся амортизируемым имуществом, включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию.
На этапе списания стоимости появляется основная проблема — возникновение налоговых разниц. Для ее решения необходимо выбирать единые методы списания стоимости спецоснастки в бухгалтерском и налоговом учете. В учетной политике следует закрепить один из вариантов: для целей бухгалтерского учета специальный инструмент принимается к учету в составе оборотных активов, погашение стоимости осуществляется линейным способом, начиная с месяца передачи в эксплуатацию. Для целей налогового учета имущество стоимостью менее 100 000 руб., не признаваемое амортизируемым, списывается в состав расходов в течение СПИ, установленного для целей бухгалтерского учета, ежемесячно в размере расходов, признанных в бухгалтерском учете; для целей бухгалтерского учета специальное оборудование учитывается по правилам, установленным ПБУ 6/01. Начисление амортизации по объектам ОС в бухгалтерском и налоговом учете производится линейным способом [3, с. 220].
2018 год отличился внесением ряда правок в налоговое законодательство в отношении учёта строительных компаний, которые отчасти создали ряд новых проблем и коллизий. Среди них можно выделить следующее:
- Правки по налоговому учёты хозяйственных операций, которые облагаются и не облагаются НДС. С 2018 года в налоговом учёте необходимо разделять данные типы операций, но каким именно образом это должно быть исполнено учётным органом строительных компаний налоговым законодательством не было уточнено. Большинство компаний строительной отрасли для решения этого вопроса использовали в налогом учёте разные субсчета.
- Если доля расходов на необлагаемые операции не превышает 5 %, у компании есть право заявить к вычету НДС по покупкам, которые относятся одновременно к облагаемым и необлагаемым операциям (п. 4 ст. 170 НК). Для подтверждения «входного» НДС составление счетов — фактур обязательно и оформляется в двух экземплярах, либо ежемесячно, в зависимости от установленного порядка в организации, либо ежеквартально в последний день налогового периода.
- Предприятия вправе не платить налог с излишков интеллектуальной собственности при инвентаризации, принимать от участников с любой долей в уставном капитале деньги, имущество или права и не платить с них налог на прибыль. Но целью безвозмездной передачи должно быть пополнение чистых активов (пп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). В целях налогообложения генеральный подрядчик формирует доходы исходя из общей суммы сданных заказчику результатов СМР, включая объемы, выполненные субподрядчиками [4].
Таким образом, подводя итог проведённому исследованию, следует отметить, что налоговый учёт строительных организаций обусловлен множеством вариативных аспектов и возникновением спорным моментов. Решение данных ситуаций возможно только при верной и полной трактовке действующих законодательных актов и правильном подборе механизмов учёта, которые в полной мере походят для специфики деятельности той или иной конкретной организации. При этом необходимо постоянно следить за изменениями налогового законодательства в отношении учёта строительных организаций, для которых характерна высокая частота, и своевременно внедрять в деятельность предприятий законодательных правок. Контроль за данным аспектом важен как для самих предприятий отрасли, так и для государственных органов власти.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 01.04.2020) // СПК «Консультант Плюс». — [Электронный ресурс]: http://www.consultant.ru [Режим доступа]: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_19671/ (дата последнего обращения: 07.04.2020)
- Приказ Минфина России от 24.10.2008 № 116н (ред. от 06.04.2015) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008)» (Зарегистрировано в Минюсте России 24.11.2008 № 12717) // СПК «Консультант Плюс». — [Электронный ресурс]: http://www.consultant.ru [Режим доступа]: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_82067/b4c025f9945511bd2c9a79e689a42e4d271bf0b2/ (дата последнего обращения: 03.04.2020)
- Волкова А. А., Люлюкова Л. А. Особенности налогового учёта в строительной компании // Финансово-экономическое и информационное обеспечение инновационного развития региона: Сборник материалов Всероссийской научно-практической конференции 100-летию Крымского федерального университета им. В. И. Вернадского / Под общ. редакцией А. В. Олифирова, 2018. — С. 217–220.
- Попова В. О. Особенности налогового учёта в строительной организации // Экономическая наука сегодня: теория и практика: Сборник материалов VIII Международной научно-практической конференции / Под общ. редакцией О. Н. Широкова и др. — Чебоксары, 2017. — С. 252–255.
- Ризванова М. В. Особенности налогового и бухгалтерского учёта договоров строительного подряда, не предусматривающих поэтапной сдачи работы // Учёт и контроль, 2016. — № 1–2(3). — С. 52–60.
