В последние годы на практике все чаще возникают вопросы, связанные с налогообложением иностранных организаций. В настоящей статье будут рассмотрены основные проблемы в сфере налогообложения иностранных организаций и пути их решения. Все вопросы в сфере налогообложения иностранных компаний регулируются российским налоговым законодательством. Некоторые аспекты регулируются международными соглашениями о недопущении двойного налогообложения.
По результатам исследования сделан вывод о необходимости создания в отечественном налоговом праве отдельного субинститута — «налогообложение иностранных юридических лиц». Это поспособствует более эффективной и прозрачной практике налогообложения, а также правильному определению потенциальных налоговых последствий для иностранных юридических лиц, не осуществляющих коммерческую деятельность в России.
Ключевые слова : налоговое законодательство, налоговое право, налоги, налогообложение, доходы, иностранные организации, иностранные юридические лица
In recent years, in practice, issues related to the taxation of foreign organizations have been increasingly raised. This article will consider the main problems in the field of taxation of foreign organizations and ways to solve them. All issues in the field of taxation of foreign companies are regulated by Russian tax legislation. Some aspects are regulated by international agreements on the avoidance of double taxation.
Based on the results of the study, it was concluded that it is necessary to create a separate sub-institute in the domestic tax law — “taxation of foreign legal entities”. This will contribute to a more efficient and transparent tax practice, as well as to correctly identify the potential tax consequences for foreign legal entities that do not carry out commercial activities in Russia.
Key words : tax legislation, tax law, taxes, taxation, income, foreign organizations, foreign legal entities
Для того, чтобы определить место норм, которыми регулируется налогообложение зарубежных компаний, не осуществляющих коммерческую деятельность в России, необходимо понять их содержание, а для этого нужно ознакомиться с общим порядком взимания НДС и налога на прибыль с компаний, зарегистрированных за рубежом, но получающих доход от деятельности, осуществляемой в РФ. Первый и самый важный фактор, учитываемый при определении порядка налогообложения указанных субъектов, заключается в том, есть ли у иностранной компании постоянное представительство или нет.
Решение этого вопроса обладает основополагающим значением в налогообложении. Это связано с тем, что наличие такого представительства меняет содержание налоговых обязательств субъекта и влияет на его общий налоговый статус. Иностранные организации создают свои подразделения на территории России для расширения своей деятельности. Поэтому в гражданско-правовом смысле такие подразделения признаются филиалами иностранной организации. Для целей налогового законодательства РФ согласно ст. 11 НК РФ, налогоплательщиками — иностранными организациями признаются международные организации, иностранные юридические лица, учрежденные по законодательству иностранного государства, их представительства и филиалы, учрежденные на территории РФ. Действующее налоговое законодательство РФ связывает налогообложение с квалификацией деятельности подразделения как регулярной предпринимательской деятельности на территории РФ.
Выделим пару моментов, присущих постоянному представительству.
- Главная особенность постоянного представительства в том, что это деятельность юридического лица, зарегистрированного за рубежом, позволяющая государству распространять на него национальные правила налогообложения. Таким образом, постоянное представительство — это фикция. Его не следует рассматривать ни как юридическое лицо, ни как структурное подразделение [4, с.122; 6, с. 65–72; 5, с.210].
- Постоянное представительство иностранной компании не является резидентом [3, с. 142]. Если исходить из вышеприведенной логики, то наличие постоянного представительства не должно приводить к признанию иностранного юридического лица в качестве резидента. Само же налогообложение осуществляется в согласии с правилами, установленными для юридических лиц, являющихся резидентами.
Основанием для признания постоянных представительств иностранных компаний созданными выступает наличие обособленного от компании места ведения деятельности, расположенного на территории РФ, через которое проходят все основные бизнес-процессы.
Если иностранная организация имеет в России филиал или любое другое обособленное подразделение, то можно с уверенностью говорить о наличии постоянного представительства. Иностранная организация обязана соблюдать налоговое законодательство РФ: встать на учет, своевременно и в полном объеме уплачивать налоги. Не все иностранные организации имеют постоянное представительство в России. В таком случае налоги будет уплачивать российская компания, выступающая в качестве налогового агента. Она будет удерживать налоги с зарубежного партнера, уплачивая его одновременно с перечислением дохода. Подача налоговой декларации также относится к обязанностям налогового агента. Анализ норм, определяющих правовой статус филиалов зарубежных компаний, наталкивает на вывод, что филиалы могут рассматриваться в качестве постоянных представительств, поскольку их деятельность связана с ведением регулярной коммерческой деятельности на территории России. Это значит, что к филиалам применению подлежат правила, предусматриваемые действующим НК РФ.
Перечень доходов зарубежной организации, подлежащих налогообложению, закреплен в п. 1 ст. 309 НК РФ. В этой же статье отмечается, что некоторые доходы иностранных компаний, полученные на территории РФ, не подлежат налогообложению. Речь идет о доходах, не приводящих к образованию постоянного представительства в РФ (исключением являются доходы, полученные от продажи имущества, указанного в подп. 5 и 6 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Налоговая ставка для иностранных организаций составляет 20 % (п. 1 ст. 284 НК РФ). В некоторых случаях размер налога может быть снижен. Например, при отсутствии постоянного представительства или в случае прямого указания на это в международном соглашении о недопущении двойного налогообложения (п. 1 ст. 11 и ст. 12 Конвенции, подписанной австрийским и российским правительством 13.04.2000 г., указано, что доходы резидентов Австрии в виде роялти и процентов не подлежат обложению налогами по налоговому законодательству РФ).
Особенности деятельности компаний, зарегистрированных за рубежом, начинаются с вопроса постановки на учет. Иностранные юридические лица встают на учет, как и все налогоплательщики. В согласии с российским законодательством, на учет в налоговых органах РФ должны вставать зарубежные компании, владеющие недвижимостью, находящейся на территории РФ; осуществляющие коммерческую деятельность в РФ; владеющие транспортным средством на территории РФ; открывающие счета в российских банках без намерения вести хозяйственную деятельность. Данная обязанность установлена в п. 4 ст. 83 НК РФ.
Если иностранное юридическое лицо, предоставляющее услуги российским заказчикам, не встало на учет, то для определения законности деятельности такого лица необходимо выявить место оказания услуг. Территория России будет признана местом реализации услуг и работ, если исполнитель осуществляет коммерческую деятельность в РФ (пп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ). Но из общего правила имеются некоторые исключения. К примеру, в качестве места предоставления услуг по обработке данных, инжиниринговых, бухгалтерских, юридических и консультационных услуг признается место, где находится заказчик (клиент). Предоставление зарубежной компанией таких услуг российским покупателям облагается НДС (ст. 161 НК РФ). Налог уплачивается заказчиками, выступающими в качестве налоговых агентов. С учетом того, что недобросовестными налогоплательщиками одни услуги могут намеренно подменяться другими либо квалифицироваться неверно для избежания уплаты НДС, законодательством РФ предусмотрена возможность переквалификации предоставляемых услуг. В соответствии с ст. 54.1 НК РФ налоговые органы могут переквалифицировать оказываемые услуги и взыскать налоговые недоимки, штрафы и пени, если будет доказано искажение информации о фактах хозяйственной деятельности.
Для электронных услуг также установлены отдельные нормы.
Действующим налоговым законодательством установлены требования к исчислению и уплате НДС при оказании электронных услуг через Интернет. Законодательные положения применимы и к иностранным предприятиям [1], осуществляющим коммерческую деятельность в РФ.
Иностранные юридические лица, предоставляющие электронные услуги российскому бизнесу, должны обязательно уплачивать «налог на Google». Это единственный налог в нашей стране, который уплачивается иностранными юридическими лицами напрямую. Свое название «налог на Гугл» получил в связи с направленностью на создание правовых оснований для налогообложения иностранных компаний и транслируемого ими контента налогом на добавленную стоимость (НДС).
Google — одна из крупнейших транснациональных корпораций, у которой на момент внесения изменений в российское законодательство обязательств по уплате налога не возникало. Сказанное относится, по большей части, к Apple, но по аналогии с Европой, столкнувшейся с чрезмерной экономией на налогах со стороны крупных транснациональных корпораций, в России данный налог неофициально тоже получил именно такое название [2, с.20–25].
Сфера электронных услуг охватывает довольно широкий спектр услуг: доступ к поисковым системам, ведение статистики, хранение и обработка данных, поддержка сайтов, реклама, хостинг и др. Если реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг) либо их поставка осуществляются без участия информационно-коммуникационных технологий и интернета, то это не относится к электронным услугам. Все прочие сделки с участием юридических лиц облагаются налогами в общем порядке.
В отечественном налоговом праве должен быть создан отдельный самостоятельный субинститут — налогообложение иностранных организаций. Необходимость в создании такого субинститута подтверждается наличием определенных особенностей налогообложения зарубежных организаций, в т. ч. тех, которые не имеют на территории РФ постоянного представительства.
Введение данного субинститута поспособствует более эффективной правоприменительной практике и корректному определению потенциальных налоговых последствий для иностранных юридических лиц, не осуществляющих коммерческую деятельность на территории России. Кроме того, будет установлен механизм и ограничения налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих коммерческую деятельность в РФ.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (ч. 1) от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ // Свод Законов РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.
- Копина А. А. Порядок уплаты «налога на Google» // Налоги. 2016. № 14. С. 20–25.
- Копина А. А., Реут А. В., Якушев А. О. Международное налоговое право: Учебник и практикум для бакалавриата и магистратуры / Ответственный редактор А. А. Копина, А. В. Реут. М.: Юрайт, 2016,
- Кучеров И. И. Международное налоговое право (академический курс): Учебник. М.: ЮрИнфоР, 2017.
- Хаванова И. А. Международные договоры Российской Федерации об избежании двойного налогообложения: Монография / Под редакцией И. И. Кучерова. М.: Юриспруденция, 2016.
- Яруллина Г. Р. Место института постоянного представительства в налоговом праве Российской Федерации // Актуальные проблемы российского права. 2016. № 12.
