Классификация и правовой статус участников налоговых правоотношений

В данной научной статье дается понятие терминам «участники налоговых правоотношений», «субъекты налоговых правоотношений», «субъекты налогового права», определяется их соотношение, а также разграничение. Рассматриваются вопросы, касающиеся правового статуса субъектов налоговых правоотношений и их классификации. Также в статье указываются виды субъектов налоговых правоотношений, предусмотренных налоговым законодательством. На основании научного исследования, также выдвигаются меры, способствующие развитию и совершенствованию налогового законодательства.

Ключевые слова: субъекты налоговых правоотношений, налогоплательщики, публичные органы власти, налоговые органы, налоговый контроль, налоговая проверка, юридические и физические лица, выступающие в качестве налогоплательщиков.

В юридической науке учеными используются несколько понятий, определяющих участников налоговых правоотношений. Одни называют их «субъекты налогового права», другие «субъекты налоговых правоотношений», а третьи «участники налоговых правоотношений». В общем смысле эти понятия идентичны, однако некоторые ученые разграничивают их.

Так, Ю. А. Крохина, доктор юридических наук, профессор поясняет: «субъект налогового права становится участником налогового правоотношения посредством воплощения предписаний налогово-правовых норм в жизнь, т. е. путем правореализации» [3, с. 107]. Юрист-практик Д. В. Тютин солидарен с мнением Ю. А. Крохиной, говоря: «Субъект правоотношения — более узкая категория, чем субъект права. Субъекты правоотношений — персонально индивидуализированные лица, участвующие в конкретном правоотношении. Не все субъекты права на практике становятся субъектами правоотношений» [5, с. 78]. В свою очередь, доктор юридических наук, профессор А. В. Демин соотносит понятия «субъект налогового права» и «участник налогового правоотношения» определяя их как целое и часть. Так, по его мнению, участник налогового правоотношения ввиду наличия правосубъектности, всегда выступает в качестве субъекта налогового права, однако субъект налогового не всегда является участником налоговых правоотношений [2, с. 115].

В соответствии со ст. 9 Налогового кодекса РФ (далее НК РФ), участниками налоговых правоотношений являются:

— организации и физические лица в качестве налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов;

— организации и физические лица в качестве налоговых агентов;

— налоговые органы;

— таможенные органы.

1. Организации и физические лица, признаваемые налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов включают в себя две подгруппы:

А) Организации. В соответствии со ст. 11 НК РФ организациями могут являться российские организации, иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории РФ. При этом, организации могут стать участниками налоговых правоотношений лишь с момента их регистрации в ЕГРЮЛ (Единый государственный реестр юридических лиц).

— наемные работники. Наемные работники несут обязанность по уплате подоходного налога. Обязанность по уплате налогов у этого вида налогоплательщиков пассивная ввиду того, что его исчисление, удержание и перечисление осуществляется работодателем, который является налоговым агентом. В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения такой обязанности, налоговый агент несет ответственность по ст. 123 НК РФ.

— индивидуальные предприниматели (далее ИП). В данном случае усматривается активная обязанность по уплате налогов, так как ИП перечисляют налоги в бюджет самостоятельно. Ответственность за неправомерные деяния по уплате налогов ИП регулируется ст. 120 и 122 НК РФ.

2. Налоговые агенты. Основными обязанностями налоговых агентов являются исчисление, удержание налога у налогоплательщиков и перечисление его в бюджет. Налоговыми агентами могут быть не только организации, но и индивидуальные предприниматели.
3. Налоговые органы. Налоговыми органами являются федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы. В полномочия таких органов входят: контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, соблюдение валютного законодательства, выдача отдельных видов лицензий, государственная регистрация юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, представление интересов РФ по обязательным платежам и т. д.
4. Таможенные органы. К таможенным органам относится федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области таможенного дела, а также подчиненные ему таможенные органы РФ. Основной обязанностью таможенных органов является исчисление двух косвенных налогов — НДС и акцизов, при перемещении товаров через таможенную границу Таможенного союза.

Проведя анализ налогового законодательства, можно определить, что перечь участников налоговых правоотношений не совсем полон. Так, в число участников налоговых правоотношений можно включить:

— органы законодательной ветви власти, которые принимают нормативные акты в сфере налогов и сборов;

— органы исполнительной власти, чьи полномочия определены налоговым законодательством однако в перечень участников не включены: финансовые органы, органы внутренних дел, следственные органы, судебные приставы-исполнители.

— банки, как налогоплательщики, налоговые агенты, «играющие роль третьих лиц, способствующих взиманию налогов и сборов» [1, с. 83]. В обязанности банков входит исполнение поручений налогоплательщиков на перечисление налогов в бюджет. Российский юрист, профессор С. Г. Пепеляев говорил: «банк действует как представитель публичных интересов государства, принимающий от плательщика исполнение публичной обязанности уплаты налога» [4, с. 2]. В случае ненадлежащего исполнения или неисполнения вовсе своих обязанностей, банки несут ответственность в соответствии с главой 18 НК РФ.

— другие участники, обеспечивающие налоговый контроль:

— обязанные предоставлять информацию налоговым органам на стадии предварительного налогового контроля, обеспечивающие: регистрацию лиц по месту жительства, регистрацию актов гражданского состояния, государственный кадастровый учет и прочее;

— способствующие осуществлению налогового контроля: свидетели, эксперты, специалисты, переводчики.

На основании всего вышеизложенного, можно сказать, что действующее российское налоговое законодательство требует существенных изменений ввиду наличия пробелов. Так, предлагается дополнить статью 9 Налогового кодекса РФ, которая называется «Участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах», новыми пунктами, расширяющими перечень участников налоговых правоотношений.

1. А. В. Брызгалин. Ответственность банков за нарушения в сфере налоговых правоотношений // Налоги и финансовое право. 2011. № 11;
2. А. В. Демин. Налоговое право России: учеб. пособие. Красноярск: РУМЦ ЮО, 2006;
3. Ю. А. Крохина. Налоговое право: учебник для бакалавров. 6-е изд., перераб. и доп. М.: Юрайт, 2013;
4. С. Г. Пепеляев. Налоговое право: учебник для вузов. М.: Альпина Паблишер, 2015;
5. Д. В. Тютин. Налоговое право: курс лекций. М.: Гросс Медиа, 2018.
6. Бурнышева, Л. В. Субъекты налоговых правоотношений / Л. В. Бурнышева. — Текст : электронный // : [сайт]. — URL: https://cyberleninka.ru/article/n/subekty-nalogovyh-pravootnosheniy???history=13&pfid=1&sample=5&ref=1 (дата обращения: 14.03.2021).