Место аудита в системе финансового контроля в Российской Федерации



В статье рассматриваются особенности, элементы финансового контроля и аудита, анализ которых позволил обозначить место обычного и обязательного аудита в российской системе финансового контроля. Обычный аудит является комплексным правовым профессиональным институтом, реализующим приоритетные частные цели финансового контроля, анализа и дополнительные публичные цели распространения достоверных данных о финансовой деятельности, финансовом состоянии проверяемого субъекта.

Ключевые слова : финансовый контроль, финансовый аудит, обязательный аудит, государственное управление финансами.

Актуальность исследования вопросов места, роли аудита в российской системе финансового контроля обусловлена, главным образом, важностью эффективного функционирования российской системы финансового управления, которая невозможна в современных нестабильных условиях без осуществления соответствующего контроля, профессиональная форма которого именуется финансовым аудитом. От выводов и рекомендаций аудиторского финансового контроля во многом зависит эффективная работа органов власти, коммерческих предприятий всех уровней, качество и темпы экономического развития российского государства, его система обеспечения безопасности и повышение социально-экономического благополучия россиян [1, с. 4].

Для развития рыночной системы отношений в России требуется активная модернизация системы управления государственными ресурсами с учетом множества функций, реализуемых органами власти согласно установленным полномочиям [2, с. 86]. Необходимость обеспечения стабильности и постоянной модернизации принципов, методов, средств и пр. элементов системы финансового аудита обусловлена позитивной динамикой российской экономики, требующей внедрения актуальных средств контроля за государственным управлением бюджетными средствами [3, с. 15].

Важность исследования актуальных особенностей аудиторского финансового контроля подтверждается также недостаточными результатами такого контроля с выявлением множества нарушений. В сфере финансового аудита Счетной палатой РФ и др. контрольными органами в 2020 году проведено 5380 проверок, в результате которых выявлено 25281 нарушение требований закона на сумму около 283,7 млрд. руб. При этом наиболее проблемные направления финансовой деятельности российских органов власти связаны с бюджетом (установлено нарушений на 123 млрд. руб.) и с бухгалтерским учетом (установлено нарушений на 116 млрд. руб.), что также аргументируется показателями аудита 2018, 2019 годов [4].

То есть, исследование и понимание актуальных особенностей аудита, его места в российской системе финансового контроля способствует нормальному экономическому развитию системы управления государственными финансами и в целом российской экономики. Для этого целесообразно обозначить содержание характерных особенностей, элементов финансового контроля и их соотношение с компонентами аудита, как одного из видов этого контроля.

Рассматривая элементы финансового контроля, стоит указать на множество подходов к понятию этого вида контроля. Так, в комплексном исследовании А. М. Асадова приводится общий подход к понятию финансового контроля как разновидности контроля, который связан с финансовой деятельностью субъектов: системы государственного управления, системы корпоративного управления предприятий и т. д. [5]. Это общее определение характеризует лишь субъектный состав и специфическую роль финансового контроля.

При узком подходе А. М. Асадов аргументирует сложный характер финансового контроля как части экономического контроля — деятельности установленных законом органов власти (негосударственных органов) с применением организационно-специфических методов, форм с целями: определения достоверности, законности финансовых операций; объективной оценки достигнутой экономической эффективности анализируемой финансово-хозяйственной деятельности; установления новых резервов повышения экономической эффективности анализируемой финансово-хозяйственной деятельности; и т. д.

Вместе с этим, М. В. Демидов определяет финансовый парламентский контроль регламентированной соответствующими нормативными правовыми актами деятельностью законодательных органов власти и сформированных ими органов с целью контроля: оборота государственных финансовых, материальных ресурсов, средств государственных внебюджетных фондов; целевого, эффективного расходования финансовых, материальных ресурсов, средств государственных внебюджетных фондов; и т. д. [6, с. 31].

В исследовании Е. Е. Фроловой [7, с. 28] предлагается понимать под финансовым государственным контролем денежного обращения комплекс соответствующих методов, форм управления, организации денежного оборота национальной экономики, которые реализуются с целью контроля: мер обеспечения устойчивости системы национальной валюты; мер сбалансированного, стабильного осуществления всех расчетов, платежей; и т. д.

С учетом обозначенных тезисов можно представить следующие характерные элементы и особенности системы финансового контроля: элементы в виде субъектов, объектов финансового контроля, принципов, методов, правил, целей, функций реализации соответствующих контрольных мероприятий и особенности в виде частно-публичной сущности, финансово-правового содержания мероприятий этого вида контроля.

Финансовый аудиторский контроль является одним из видов финансового контроля, характерным отличием которого является использование высокопрофессиональных знаний, навыков и опыта соответствующего аудитора.

В этой связи Т. С. Анисифоров приводит достаточные аргументы о следующих особенностях и элементах российского финансового аудита [8, с. 16]:

– аудит нельзя относить к коммерческой деятельности, исходя из легальных признаков гражданско-правового понятия предпринимательской деятельности (см. ч. 1 ст. 2 ГК РФ [9]), профессионального характера аудиторских услуг и целеполагания аудита, которым служит удовлетворение потребностей общества (клиентов) в достоверных финансовых данных, в анализе финансовой устойчивости хозяйствующих субъектов, что характеризует, в первую очередь, профессиональный частно-публичный характер аудиторской деятельности, который подтверждается общеправовыми и специально-правовыми принципами, а также приоритетами аудита;

– общеправовые принципы аудита составляют законность, плановость, федерализм, гласность, объективность; содержание специально-правовых принципов аудита характеризуется принципами независимости, профессиональной компетентности, конфиденциальности, честности, должной тщательности, профессионального поведения;

– два приоритета публично-правового регулирования аудиторской деятельности исходят из частно-публичной правовой природы аудита, который, с одной стороны, выступает категорией финансового контроля, обеспечивающего законность в финансовой области отношений, с другой стороны, является публичным институтом раскрытия финансовых данных о состоянии хозяйствующих субъектов в рамках проверки их финансовой (бухгалтерской) отчетности по различным вопросам финансового, управленческого и пр. характера [10, с. 54];

– наиболее полная реализация задач аудита достигается в условиях саморегулирования этого института;

– главная роль в регулировании аудита принадлежит финансовым правовым, поскольку проверка аудитором финансовых (бухгалтерских) данных предполагает первичный контроль законности формирования, оборота денежных (финансовых) фондов хозяйствующих субъектов, отражающих предмет финансово-правового регулирования; последующий аудиторский анализ динамики экономических индикаторов деятельности аудируемых субъектов в конечном итоге представляется контролем процессов распределения указанных фондов, обуславливающим в целом финансово-правовой характер аудиторской деятельности [11, с. 6].

То есть, характерными особенностями, элементами финансового российского аудита, по логично обоснованным тезисам Т. С. Анисифирова, представляются частно-публичные аспекты правового регулирования его практической деятельности, высокого профессионализма и особенности саморегулирования системы организации, управления финансовым аудитом.

По данному поводу С. И. Кожевникова систематизирует легитимные (обозначенные законодательством) особенности, элементы финансового аудита [12, с. 16]:

– стандартами аудиторской деятельности, утвержденными компетентными субъектами, обозначены базовые основы частных отношений отдельных аудиторов и аудиторских организаций с проверяемыми субъектами, а также публичных отношений профессиональных аудиторских субъектов с органами власти (муниципалитетами) и обществом;

– стандарты аудиторской деятельности в России являются подзаконными правовыми актами общей системы правового регулирования российского аудита, которые характеризуются императивным содержанием и обязательны к исполнению всеми субъектами профессиональной аудиторской деятельности;

– российские стандарты аудиторской деятельности формируются на основе Международных аудиторских стандартов аудита (далее — МСА, англ. «International Standards on Auditing», ISA), которые разработаны профессиональным международным объединением бухгалтеров (далее — МФБ, англ. «International Federatation of Accountants», IFAC), и с учетом национальных особенностей финансового контроля;

– российские стандарты аудиторской деятельности детализируют материальные и формальные нормы об аудиторских мероприятиях, частно-публичные аспекты правового регулирования практической деятельности аудиторов, аспекты саморегулирования и пр. особенности управления финансовым аудитом.

В этой связи А. Н. Королева обосновала особенности аудита в структуре финансового контроля, подтверждающие частно-публичные, профессиональные и пр. особенности аудита [13]:

– место, роль аудита в российском финансовом контроле обусловлены: аспектами соотношения аудита с другими подсистемами анализируемого финансового контроля, общим и частным в целях, объектах, задачах, методике, субъектах контроля;

– место, роль аудита в российском финансовом контроле определяются на основе оригинальной концепции регулирования, развития аудиторского контроля с учетом исторических традиций, общепризнанных международных правил и позитивного зарубежного опыта;

– критерии определения места аудита отражены в его понятии: аудиторский финансовый контроль — это предпринимательская деятельность в целях независимой проверки данных бухучета, финансовой отчетности аудируемых лиц и аргументации мнения аудитора о достоверности проверенной информации, о соответствии бухгалтерского учета аудируемого субъекта российскому законодательству РФ.

То есть, представленные частно-публичные, профессиональные аспекты и элементы саморегулирования российского аудита характеризуют его место в системе финансового контроля в качестве комплексного (междисциплинарного, межотраслевого) профессионального правового института, реализующего приоритетные частные цели финансового контроля, анализа и дополнительные публичные цели распространения достоверных данных о финансовой деятельности, финансовом состоянии проверяемого субъекта.

В этой связи следует обратить внимание на место, роль обязательного финансового аудита, которое отличается императивным характером в силу реализации таким аудитом приоритетных публичных целей надлежащего финансового контроля в установленных законом предприятиях. Так, согласно ст. 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» (далее — ФЗ Об аудите [14]) обязательный финансовый аудит осуществляется в 75 случаях [15], определенных федеральными законами, и в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности 4 видов организаций: коммерческих организаций, допущенных к организованным торгам собственными ценными бумагами; организаций — профессиональных участников рынка ценных бумаг и бюро кредитных историй; и т. д.

Общепринятые базовые цели обязательного аудита как контроля государственных финансов отражены в Лимской декларации [16], нормы ст. 1 которой определяют цели такого аудита: вскрытие отклонений от обязательных требований, коррекция мер финансового управления, привлечение к ответственности виновных, профилактика финансовых нарушений и компенсация нанесенного ущерба.

Анализ указанных теоретико-правовых основ обязательного финансового аудита подтверждает его императивный, четко регламентированный порядок, характеризующий обязательный ежегодный контроль государственных и важных для общества частных финансовых ресурсов, установленный законом в 75 случаях, со вскрытием отклонений от обязательных требований, с коррекцией мер финансового управления, с привлечением к ответственности виновных, с превентивными и восстановительными мероприятиями согласно общепризнанным принципам финансового контроля Лимской декларации.

При этом обязательный финансовый аудит включает общую последовательность стадий финансового контроля и реализует в целом публичные цели финансового контроля, анализа и распространения достоверных данных о финансовой деятельности, финансовом состоянии аудируемого субъекта.

Кроме этого стоит отметить, что в отличие от обычного финансового аудита нарушение требований к организации, проведению обязательного финансового пресекается различными обеспечительными правовыми механизмами ответственности:

– административно-правовой ответственности за неисполнение требований к осуществлению обязательного аудита, предусмотренной нормами статей 5.68, 15.11, 15.15.6 КоАП РФ [17];

– гражданско-правовой ответственности за неисполнение требований к обязательному аудиту, определяемой в судебном порядке, например: в решениях ВС РФ № 301-ЭС15–17240 от 2015 года [18] и № 310-ЭС16–3181 от 2016 года [19] подтверждается правомерность признания судами недействительности решений арбитражного управляющего, не исполнившего среди прочего требования о проведении обязательного аудита; определением ВС РФ № 18-АПГ17–7 от 2017 года [20] изменено решение Краснодарского краевого суда о признании недействительности приказа Департамента тарифов Краснодарского края № 90/2015-э от 2015 года с учетом исполнения последним требований об обязательном аудите; в решении ВС РФ № АКПИ20–863 от 2020 года [21] разъясняется правомерность ликвидации юридического лица (общественного фонда) в силу множества нарушений требований законодательства, включающих и нарушения ст. 5 ФЗ Об аудите; и т. д.

С учетом вышеизложенного можно резюмировать, что обозначенные императивные, прецедентные особенности обязательного финансового аудита формируют его место в системе российского финансового контроля в качестве важного инструмента обязательного ежегодного внешнего финансового контроля всех публичных (государственных, муниципальных, акционерных) и других важных для общества организаций, который отличается четкой регламентацией преобладающего большинства особенностей обязательного аудита и наличием обеспечительных механизмов наказания компаний, нарушающих требования законодательства к его осуществлению.

Таким образом, с помощью формального и структурного анализа тезисов, норм финансового контроля и аудита выделены их особенности и элементы, характеризующие место обычного и обязательного аудита в системе финансового контроля:

– во-первых, обычный аудит является комплексным правовым профессиональным институтом, реализующим приоритетные частные цели финансового контроля, анализа и дополнительные публичные цели распространения достоверных данных о финансовой деятельности, финансовом состоянии проверяемого субъекта;

– во-вторых, обязательный аудит представляется инструментом обязательного ежегодного внешнего финансового контроля всех публичных (государственных, муниципальных, акционерных) и других важных для общества организаций, который отличается четкой регламентацией особенностей обязательного аудита и наличием обеспечительных механизмов наказания компаний, нарушающих требования законодательства к его осуществлению.

Литература:

1. Беляева, О. И. Совершенствование методического обеспечения государственного аудита (контроля) государственных программ Российской Федерации: дис.... канд. экон. наук: 08.00.10/ Беляева Ольга Ивановна. — М., 2016. — С. 4.
2. Мелехин А. В. Теория государства и права: учебник / А. В. Мелехин. — Москва: ЮСТИЦИЯ, 2019. — 326 с.
3. Саунин А. Н. Аудит эффективности использования государственных средств: учебное пособие/ Саунин А. Н. М.: Московский государственный университет имени М. В. Ломоносова, 2015.— с. 15.
4. Основные показатели финансового аудита за 2020 год органов финансового контроля РФ. [Электронный ресурс] // URL: https://portal.audit.gov.ru/#/main-page (Дата обращения: 05.08.2021).
5. Асадов А. М. Основные показателей анализа состояния экономической безопасности российской федерации // Вестник Уральского института экономики, управления и права. 2018. № 3 (44). С. 90–95.
6. Демидов М. В. Государственный и муниципальный финансовый контроль. Чебоксарский кооперативный институт (филиал). Чебоксары, 2018. — 116 с.
7. Фролова Е. Е. К вопросу правового обеспечения формирования гражданского общества // Вестник Российского университета дружбы народов. Серия: Юридические науки. 2016. № 1. С. 36–40.
8. Анисифоров, Т. С. Финансово-правовое регулирование института аудита в Российской Федерации: автореф. дис.... канд. юрид. наук: 12.00.04 / Анисифоров Тим Сергеевич. — Москва, 2020. — 25 с.
9. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (ред. от 09.03.2021) // Собрание законодательства РФ. 1994. № 32. Ст. 3301.
10. Анисифоров Т. С. Публично-правовой характер института аудита в России // Банковское право. 2018. № 5. С. 54–61.
11. Анисифоров Т. С. Институт аудита в системе финансового права // Финансовое право. 2020. № 5. С. 3–6.
12. Кожевникова, С. И. Международные стандарты финансовой отчетности как условие эффективного осуществления финансово-правовой деятельности в РФ: правовое решение и практика применения: автореф. дис.... канд. юрид. наук: 12.00.04 / Кожевникова Светлана Игоревна. — Москва, 2015. — 26 с.
13. Королева А. Н. Правовое регулирование применения технологий искусственного интеллекта на финансовых и товарных рынках. Сборник статей V Международной научно-практической конференции: Актуальные проблемы предпринимательского и корпоративного права в России и за рубежом. под общ. ред. С. Д. Могилевского, О. А. Золотовой; Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации; Институт права и национальной безопасности. Москва, 2018. С. 269–289.
14. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 09.03.2021) // Собрание законодательства РФ. 2009. № 1. Ст. 15.
15. О Перечне случаев обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 год: информационное сообщение Минфина России от 20.01.2021 № ИС-аудит-39. [Электронный ресурс] // URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online... (Дата обращения: 05.08.2021).
16. Лимская декларация руководящих принципов контроля (принята IX Конгрессом Международной организации высших контрольных органов (ИНТОСАИ) в 1977 году, Счетная палата РФ участвует с 1995 года). [Электронный ресурс] // URL: https://docs.cntd.ru/document/901935176 (Дата обращения: 05.08.2021).
17. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 № 195-ФЗ (ред. от 30.04.2021) // Собрание законодательства РФ. 2002, № 1 (ч. 1). Ст. 1.
18. Определение Верховного Суда РФ от 31.12.2015 N 301-ЭС15–17240 по делу N А11–4615/2014. [Электронный ресурс] // URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online... (Дата обращения 05.08.2021).
19. Определение Верховного Суда РФ от 30.03.2016 N 310-ЭС16–3181 по делу N А09–9327/2012. [Электронный ресурс] // URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online... (Дата обращения 05.08.2021).
20. Определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда РФ от 10.08.2017 N 18-АПГ17–7. [Электронный ресурс] // URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online... (Дата обращения 05.08.2021).
21. Решение Верховного Суда РФ от 25.11.2020 N АКПИ20–863. [Электронный ресурс] // URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online... (Дата обращения 05.08.2021).