Настоящая статья посвящена институту уполномоченного представительства в налоговых правоотношениях в части видов документов, где это представительство закрепляется. В частности, рассмотрена возможность оформления полномочий представителя в налоговых правоотношениях путем закрепления соответствующих условий в заключаемых между сторонами договорами, а также соответствующие требования к данному виду договоров.
Ключевые слова: Гражданский кодекс, Налоговый кодекс, договор, лицо, представитель.
This article is devoted to the institution of authorized representation in tax legal relations in terms of the types of documents where this representation is fixed. In particular, the author considers the possibility of formalizing the powers of a representative in tax legal relations by fixing the relevant conditions in agreements concluded between the parties, as well as the corresponding requirements for this type of agreements.
Key words : Civil Code, Tax Code, contract, person, representative.
Имеющийся в данный момент институт уполномоченного представительства в налоговом законодательстве не только способствует защите прав и интересов налогоплательщиков, путем получения квалифицированной помощи (юридической, бухгалтерской), оптимизации штатной численности организации, но и таит за собой определенные риски, связанные с возможным недобросовестным поведением представителей, либо законных представителей организации.
В то же время Гражданский кодекс Российской Федерации в отношениях представительства допускает уполномочивание лица на совершение определенных действий путем включения соответствующих положений в договор, заключаемый между представителем и представляемым без оформления отдельного документа (доверенности) [1].
В данной статье предлагается рассмотреть возможность такой формы уполномочивания в налоговых правоотношениях, а также рассмотреть некоторые особенности данной формы.
В Налоговом кодексе Российской Федерации в пункте 1 статьи 11 установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом [2].
Порядок участия представителя налогоплательщика регулируется главой 4 Налогового кодекса Российской Федерации. Вопросы участия уполномоченного представителя налогоплательщика, в частности регулируются статьей 29 Налогового кодекса Российской Федерации.
Так, в соответствии с пунктом 3 статьи 29 Налогового кодекса Российской Федерации уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В пункте 1 статьи 185 Гражданского кодекса Российской Федерации содержится определение, согласно которому под доверенностью подразумевается письменное уполномочие, которое выдается одним лицом другому лицу, либо другим лица для представительства перед третьими лицами.
При этом следует обратить внимание, что при оформлении доверенности от имени юридических лиц для представительства в налоговых правоотношениях допускается простая письменная форма, в отличии от доверенности, выдаваемой физическим лицом, либо индивидуальным предпринимателем, которая требует нотариального удостоверения (пункт 3 статьи 29 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, для уполномочивания третьего лица от имени организации возможно составление простой письменной доверенности, которая подписывается лицом, уполномоченным представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.
Важный интерес с точки зрения представительства в налоговых правоотношениях представляет пункт 4 статьи 185 Гражданского кодекса Российской Федерации, который предполагает возможность удостоверения полномочий представителя, в том числе в договоре между представителем и представляемым, между представляемым и третьим лицом, либо в решении собрания, если иное не установлено законом или не противоречит существу отношений.
Возникает вопрос, возможно ли определение полномочий представителя налогоплательщика-организации для представительства в налоговых органах непосредственно в договоре об оказании услуг (например, консультационных), либо в агентском договоре и может ли в дальнейшем представитель участвовать в налоговых правоотношениях от имени представляемого без оформления отдельного документа с наименованием «Доверенность»?
Полагается, что да, но при условии соблюдения установленных гражданских законодательством требований, предъявляемых к форме и содержанию доверенности, которые должны быть соблюдены непосредственно в заключаемом договоре.
Исходя из существа института представительства, который предполагает взаимодействие одной стороны (представитель) от имени другой стороны (доверитель) с третьими лицами и являет собой одностороннюю сделку, положения договора об оказании услуг, либо агентского договора, в которых определен только перечень и объем оказываемых услуг, полагается, что не являются достаточным подтверждением наличия полномочия у стороны данного договора.
Подтверждением указанной позиции, в частности, может служить Определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного суда Российской Федерации от 28.05.2019 г. № 26-КГ19–3, в котором указывается, что гражданским законодательством предусмотрено, что доверенностью является письменный документ, оформленный надлежащим образом и в соответствии с требованиями, предъявляемыми к такому роду документам, содержащий указание на наделение полномочиями по представлению одним лицом интересов другого лица или группы лиц [3].
В этой связи нужно понимать, что обязательство, принятое по договору о том, как именно надлежит осуществить действие по полномочию (акт представительства), не является само по себе представительством — уполномочие представляется отдельной сделкой, которая, хотя и может быть оформлена в том же договоре, самостоятельности от этого терять не будет.
Таким образом в данном случае будет иметь место смешанный договор: двустороння сделка (договор об оказании услуг, либо агентский договор) и одностороння сделка (уполномочивание).
В тоже время дополнительно возникает вопрос о порядке передоверия в случае передачи полномочий от одного представителя другому в рамках, например субагентского договора.
В данном случае в отношении односторонней сделки по уполномочиванию необходимо применять положения пункта 3 статьи 187 Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующие правила передоверия.
Доктор юридических наук, профессор Артем Георгиевич Карапетов в своей работе «Сделки, представительство, исковая давность: Постатейный комментарий к статьям 153–2018 Гражданского кодекса Российской Федерации прямо указывает, что:
«Кроме этого, здесь следует иметь в виду следующее обстоятельство: в том случае, когда договор с включенным в него полномочием от имени организации подписывает не директор, а представитель по доверенности, речь уже идет о передоверии, следовательно, такой договор подлежит нотариальному удостоверению на основании пункта 3 статьи 187 Гражданского кодекса Российской Федерации» [4, с. 1042].
Следовательно, при нарушении указанных требований при удостоверении доверенности (договора) будет применять норма пункта 3 статьи 163 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которой при несоблюдении нотариального удостоверения сделки в случае, если такая форма является обязательной, сделка является ничтожной.
Полагается, что указанные требования также применяются в случае включения передачи полномочий по представлению интересов лица/группы лиц в договор с иными лицами, заключаемый лицом который изначально является представителем на основании доверенности.
В то же время имеется судебный акт в рамках оспаривания действий налогового органа, выразившегося в отказе в принятии налоговых деклараций, направленных представителем на основании агентского договора, в котором прямо указано, что в том случае заключения лицом договора, который имеет положения о представительстве, и это лицо первоначально действовало на основании доверенности, в т. ч. нотариальной, то соответствующая передача полномочий передоверием не является и следовательно положения статьи 187 Гражданского кодекса Российской Федерации к указанному действую не применяются [5].
На наш взгляд такая позиция неверна и может в дальнейшем повлечь случаи злоупотребления не только в налоговых правоотношениях, в том числе путем направления деклараций в налоговые органы с заведомо ложными сведениями о суммах налога к уплате, заявлений о возврате, учете налоговых платежей и т. д., но и в гражданских.
Таким образом, несмотря на неоднозначную судебную позицию, указанную выше, полагается верным применять положения гражданского законодательства о представительстве, полномочия которого оформлены на основании договора в полном объеме, в том числе с учетом требований, предъявляемых при передоверии на основании иного договора, либо отдельной доверенности.
В связи с этим, рекомендуется в случае уполномочивания представителя организации для участия в налоговых правоотношениях посредством договора, обращать внимание на необходимость соблюдения всех условий, предусмотренных Гражданским кодексом Российской Федерации в части представительства, в т. ч. условий, связанных с передачей полномочий на основании передоверия.
Литература:
- «Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 30.11.1994 г. № 51-ФЗ (с изм. и доп.) // «Собрание законодательства РФ», 05.12.1994, N 32, ст. 3301;
- «Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)» от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ(с изм. и доп.) // «Собрание законодательства РФ», N 31, 03.08.1998, ст. 3824;
- Определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного суда Российской Федерации от 28.05.2019 г. № 26-КГ19–3. — Текст: электронный // КонсультантПлюс: [сайт]. — URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&ts=6IDvf9TB03CImHC8&cacheid=1D6F93229CCCBA51C50C24F8BA52DA74&mode=splus&rnd=AImX1Q&base=ARB&n=587024#UPEvf9TA9uHclW1l (дата обращения: 24.06.2022);
- Сделки, представительство, исковая давность: постатейный комментарий к статьям 153–208 Гражданского кодекса Российской Федерации [Электронное издание. Редакция 1.0] / Отв. ред. А. Г. Карапетов. — М.: М-Логос, 2018. — 1264 с. (Комментарии к гражданскому законодательству #Глосса.) ISBN 978–5-9500177–6-6$
- Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 апреля 2019 года по делу № А56–146053/2018. — Текст: электронный // Электронной правосудие: [сайт]. — URL: https://kad.arbitr.ru/Document/Pdf/abb498ac-db7c-4ea2-aa85–91aa3d45cf93/872ab36c-9c78–444c-9399-cc3bfe078024/A56–146053–2018_20190425_Postanovlenie_apelljacionnoj_instancii.pdf?isAddStamp=True (дата обращения: 24.06.2022).
