Рассмотрены вопросы недобросовестного поведения организаций в применении налоговых правоотношений, возможные налоговые риски и способы их предотвращения.
Ключевые слова: добросовестность, налоговый риск, коммерческая осмотрительность, необоснованная налоговая выгода, проверка контрагента.
The issues of unfair behavior of organizations in the application of tax relations, possible tax risks and ways to prevent them are considered.
Keywords: integrity, tax risk, commercial prudence, unjustified tax benefit, counterparty verification.
Понятие налоговой добросовестности не закреплено в налоговом законодательстве.
В настоящее время понятие налоговой добросовестности можно сформулировать следующим образом:
Налоговая добросовестность — это обязательное требование к поведению налогоплательщика и иного обязанного участника налоговых правоотношений, направленное на обеспечение и реализацию правового регулирования, основанного на единстве буквы и духа закона, чтобы формальные позитивные нормы в конкретных ситуациях не расходились с целями правового регулирования.
Понятие добросовестности находится на стадии правового налогового регулирования на основании сформировавшейся на сегодняшний момент судебной практики по налоговым спорам.
Недобросовестное поведение сторон может повлечь возмещение убытков. И связано это не с отказом от заключения договора или компенсации недополученной выгоды, суть спора носит возмещение причиненного убытка ввиду отказа налогового органа налогоплательщику в применении вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Одним из наиболее распространенных примеров является то, что в результате недобросовестных действий контрагента, выразившихся в непредставлении налоговой отчетности, добросовестному налогоплательщику было отказано в вычете и возмещении НДС.
В рамках положений ст. 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований — в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.
В силу требований п. 1 ст. 393 ГК РФ должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства. В рамках п.2 цитируемой статьи убытки определяются в соответствии с правилами, предусмотренными ст. 15 ГК РФ.
То есть пунктом 1 ст. 15 ГК РФ регламентировано то, что лицо право, которого нарушено может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.
Под убытками, в рамках цитируемой статьи следует понимать расходы убытки реальный ущерб, понесенные Стороной сделки, чье право было нарушено.
На практике чаще всего встречается умысел сторон сделки, направленный на неправомерные действия, на получение необоснованной налоговой выгоды по налогу, нежеланию добросовестно выполнять свои обязанности перед Государством.
Наиболее распространенным и ярким примером этому может служить — необоснованная налоговая выгода по налогу на добавленную стоимость ввиду использования так называемых «схем» уклонения от налогообложения путем покупки «бумажного» НДС.
Подобные случае чаще всего заканчиваются доначислением НДС в бюджет по итогам проведенной выездной проверки.
Как действуют недобросовестные налогоплательщики?
Для того чтобы снизить или как это принято говорить «незаконно оптимизировать» налоговое бремя происходит механизм заключения сделок с фирмами — однодневка по приобретению счетов- фактур с несуществующими поставками товаров (работ, услуг). На основании этих фиктивных документов принимаются суммы вычетов по налогу и тем самым уменьшается сумма уплаты налога в бюджет.
Налоговый орган проводит проверку правильности исчислении и уплаты налога в бюджет и чаще всего отказывает данному налогоплательщику в применении вычетов по налогу.
Как быть, если со стороны налогоплательщика не было умысла?
Право налогоплательщика налога на добавленную стоимость (далее — НДС, налог) на применение налоговых вычетов по этому налогу основано на положениях статей Налогового Кодекса РФ. (Далее НК РФ)
В рамках статей 171, 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
В части применения вычетов по НДС в связи с приобретением товаров п. 2 ст. 171 НК РФ устанавливает, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в определенных таможенных процедурах либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ (за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ), а также товаров, приобретаемых для перепродажи.
По общему правилу налоговые вычеты по НДС при приобретении товаров производятся на основании выставленных продавцами счетов-фактур после принятия таких товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Вследствие отказа в применении налогового вычета по НДС организация, разумеется, несет определенные имущественные потери в виде невозможности уменьшения суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, либо неполучения суммы возмещения этого налога из бюджета.
Однако такие потери, очевидно, не являются расходами, необходимыми для восстановления нарушенного права, и, на наш взгляд, не могут быть квалифицированы как неполученные доходы, так как возмещение сумм НДС напрямую не связано с гражданским оборотом.
Для того чтобы такие имущественные потери могли быть квалифицированы как утрата имущества вследствие противоправного поведения другого лица, необходимо, чтобы их возникновение находилось в прямой причинно-следственной связи с действиями или бездействием нарушителя гражданско-правового обязательства.
Суды как правило отказывают налогоплательщику в требовании в виде сумм НДС, основанное на том, что отсутствие оформленных счетов-фактур влечет лишение возможности предъявить НДС к вычету, обратив внимание, что требование истца вытекает из налоговых правоотношений, поскольку вопросы применения налогового вычета являются предметом налогового права и гражданским законодательством не регулируются.
Как же быть в подобной ситуации? Поможет ли налоговая оговорка в договоре с нерадивым налогоплательщиком возместить убытки полученные убытки?
Безусловно, наличие налоговой оговорки может облегчить возможность взыскания убытков с ответчика, но достаточно ли этого?
На практике налоговые органы рекомендуют всем налогоплательщикам проводить проверку своего потенциального контрагента, проводить анализ его активов, выполненных обязательств, следить за тем, чтобы участники и уполномоченные лица потенциальных контрагентов не были дисквалифицированными лицами, анализировать численность работающих на компанию специалистов.
Что можно сделать, чтобы не попасть в ситуацию, когда налоговый орган откажет компании в применении налоговых вычетов? Этот вопрос не останется без ответа.
Проверяющие органы придерживаются позиции, что компании для целей проверки потенциального контрагента должны вырабатывать определенный стандарт с целью обоснованного выбора в проявлении коммерческой осмотрительности.
Этот стандарт, помимо всего прочего может включать в себя анализ условий сделки, деловой репутации, платежеспособности, рисков неисполнения обязательств, а также, что немаловажно предоставлении обеспечения своих обязательств по исполнению договора.
Иными словами, для минимизации налоговых рисков перед заключением договора с контрагентом следует оценить, насколько это возможно, способность контрагента исполнить договорные обязательства. Разумеется, этот подход применим с учетом принципа разумности поведения налогоплательщика и с учетом масштаба и характера сделки.
Если следовать такому подходу это поможет минимизировать налоговые риски и избежать споров с налоговым органом о квалификации Вашего контрагента как фирмы «однодневки».
Если компания всё-таки решилась на заключение договора с контрагентом, который может вызвать сомнения у проверяющих, следует включить в тело договора положения о налоговой оговорке и попросить будущего партнера предоставить выписку с результатами его финансово-хозяйственной деятельности, состояния его кадровых и технических ресурсов, получить сведения о том, что участники и исполнительных орган не привлечен к субсидиарной ответственности и не является дисквалифицированным лицом.
В заключении хотелось бы отметить, что отказ налогоплательщику в применении вычета по НДС сам по себе не свидетельствует о реальном противоправном действии контрагента истца, так как НК РФ предусматривает возможность обжаловать решение налогового органа в рамках положений Кодекса.
В ходе судебного разбирательства будет разбираться конкретная ситуация и обстоятельства дела.
Но проявления осмотрительности при выборе потенциального контрагента — это один из способов избежать финансовых потерь, времени и споров.
Литература:
- Resolution of the Ninth Arbitration Court of Appeal in the case of 19.03.2015 N 09AP-6054/15
- Resolution of the Federal Antimonopoly Service of the Ural District b of 27.04.2010 N F09–2837/10-C2
- Determination of the Judicial Board for Economic Disputes of the Supreme Court of the Russian Federation dated September 9, 2021 N 302-ES21–5294 in case N A33–3832/2019
- Letter of the Federal Tax Service of Russia dated 10.03.2021 N BV-4–7/3060@
- Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда по делу от 19.03.2015 N 09АП-6054/15
- Постановление ФАС Уральского округа в от 27.04.2010 N Ф09–2837/10-С2
- Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 9 сентября 2021 г. N 302-ЭС21–5294 по делу N А33–3832/2019
- Письмо ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4–7/3060@
