До сих пор нет единого мнения по поводу понятия «расходы» и «затраты». Поскольку нормативный документ ПБУ 10/01 «Расходы организации» не содержит термина затраты, мы пользуемся понятием расходы.
Затраты и расходы неразрывно связаны между собой. Понятие «Расходы» в широком смысле представляет собой затраты ресурсов, которые несет предприятие в ходе своей деятельности для достижения ранее установленных целей. На наш взгляд, затраты — это стоимость ресурсов, которые были использованы предприятием на определенные цели. В деятельности любого предприятия калькулирование и калькуляция себестоимости продукции занимают далеко не последнее место. [1]
В современной литературе калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции. Конечным результатом калькулирования является составление калькуляций. Калькуляция — это определение затрат в денежной форме на производство единицы или группы единиц изделий. Калькуляция дает возможность определить плановую или фактическую себестоимость изделия и является основой для их оценки.
Себестоимость продукции является одним из основных экономических показателей деятельности любого предприятия. Себестоимость выражает все затраты предприятия в денежной форме, которые непосредственно связаны с производством и реализацией продукции. Она показывает, во что обходится предприятию выпускаемая им продукция. В нее включаются перенесенные на продукцию затраты прошлого труда (амортизация основных фондов, стоимость сырья, материалов, и других материальных ресурсов) и расходы на оплату труда работников предприятия (заработная плата).
В зависимости от особенностей организации и технологии производства применяют несколько систем калькуляции себестоимости продукции: абзорпшен-костинг (Absorption costing), стандарт-кост (Standart costing), директ-костинг (Direct — Costing — System), функционально-стоимостная система (Activity — Boscol — Costing). Каждая из этих систем характеризуется своей организационной моделью. [5]
Рассмотрим как осуществляется калькуляция себестоимости продукции в ОАО «Саранский хлебокомбинат». Данное предприятие является специализированным предприятием хлебопекарной промышленности по выпечке хлебобулочной и бараночной продукции, а так же кондитерских изделий.
Учет расходов на предприятии регламентирован его учетной политой. Согласно учетной политике ОАО «Саранский хлебокомбинат», в данном обществе осуществляется калькуляция с полным распределением затрат. Установить метод калькуляции себестоимости продукции можно так же с помощью «Отчета о финансовых результатах»: заполненная строка «Управленческие расходы» говорит о применении директ-костинга, незаполненная — о калькуляции с полным распределением затрат. [7]
В ОАО «Саранский хлебокомбинат» управленческие расходы отсутствуют. В связи с отсутствием на данном предприятии управленческого учета, в ОАО «Саранский хлебокомбинат» не возникает необходимости осуществлять калькуляцию по переменным затратам.
Учет полных затрат представляет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Согласно данной системе все прямые производственные затраты и все косвенные затраты включаются в себестоимость продукции. Эта система предназначена для исчисления полных затрат. Она предполагает распределение всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции. [3]
Работа по определению себестоимости продукции в ОАО «Саранский хлебокомбинат» проводится в несколько этапов: [4]
1 ЭТАП. Текущий учет производственных затрат на калькуляционных и собирательно-распределительных счетах осуществляется в течение месяца. К таким счетам относятся счет 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы».
Затраты на производство в разрезе цехов в ОАО «Саранский хлебокомбинат» отражаются в Ведомости № 12. Учет затрат цехов основного производства осуществляется отдельно от затрат цехов вспомогательных производств в обособленных ведомостях.
Затраты по счету 26 «Общехозяйственные расходы» отражаются в Ведомости № 15.
2 ЭТАП. В конце месяца собирательно-распределительные счетов (25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы») закрываются. Все учтенные на них расходы распределяются между отдельными видами продукции (работ, услуг) по калькуляционным счетам производства. На этом этапе выполняется калькуляционная работа по определению стоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных производств, которая потребляется в основном производстве.
На суммы фактических общепроизводственных расходов в ОАО «Саранский хлебокомбинат» составляется следующая бухгалтерская запись:
Дебет 20 «Основное производство» — в части подразделений основного производства
Дебет 23 «Вспомогательные производства» — в части подразделений вспомогательных производств
Дебет 28 «Брак в производстве» — в доле расходов, относящихся к забракованной продукции
Кредит 25 «Общепроизводственные расходы».
Стоит отметить, что брак в хлебопромышленном производстве — явление редкое, так как практически весь брак относится к категории исправимого. В основном он относится к производству кондитерских изделий.
Общехозяйственные расходы в конце месяцатак же закрываются. При этом даются следующие бухгалтерские записи:
Дебет 20 «Основное производство» — в части подразделений основного производства
Дебет 23 «Вспомогательные производства» — в части подразделений вспомогательного производства
Кредит 26 «Общехозяйственные расходы».
3 ЭТАП. На третьем этапе осуществляется распределение затрат, которые были учтены на калькуляционных счетах производства между готовой продукцией и незавершенным производством, а также между отдельными видами продукции и исчисление себестоимости единицы продукции. В ОАО «Саранский хлебокомбинат» распределение осуществляется пропорционально нормативным ставкам. Так как в разных подразделениях данного хлебокомбината на работы затрачивается разное время, ставки распределения накладных расходов установлены по каждому подразделению, чтобы на все виды продукции распределялись фактически соответствующие им накладные расходы.
На основе сведений калькуляционных счетов составляется ведомость сводного учета затрат на производство на месяц. Данная ведомость используется для калькулирования себестоимости единицы продукции.
4 ЭТАП. Осуществляется сводный учет затрат на производство, который представляет собой обобщение расходов за месяц по местам возникновения затрат (цехам, переделам) и видам продукции (заказам, изделиям) и калькуляционным статьям расходов. Данные из Ведомостей № 12 и № 15 переносятся в Журнал-ордер № 10.
Данные Журнала-ордера № 10 служат основанием для расчета затрат на производство по экономическим элементам и расчета себестоимости товарной продукции. Итог затрат по корреспондирующим счетам из Журнала-ордера № 10 переносят в его продолжение — Журнал-ордер № 10/1 В нем отражаются обороты по кредиту тех же счетов, но в корреспонденции с дебетом производственных счетов. Итоги суммируют и получают общую сумму оборотов по кредиту счетов для записи в Главную книгу.
Себестоимость продукциивОАО «Саранский хлебокомбинат» складывается из следующих статей затрат:
1. Основное и дополнительное сырье.
2. Возвратные.
3. Транспортно-заготовительные расходы на основное и дополнительное сырье.
4. Вспомогательные материалы.
5. Топливо и энергия натехнологические цели.
6. Расходы на оплату труда производственных рабочих.
7. Отчисления на социальные нужды.
8. Расходы на НИОКР.
9. Общепроизводственные расходы.
10. Прочие производственные расходы.
11. Общехозяйственные расходы.
12. Расходы на продажу.
Рассмотрим, как осуществляется калькуляция себестоимости продукции в ОАО «Саранский хлебокомбинат» на конкретном примере. В таблице 1 представлена калькуляция хлеба пшеничного 1 сорт.
Таблица 1
Калькуляция хлеба пшеничного 1 сорт на 10.12.2012 г.
|
На 1 тонну готовой продукции |
||||
|
Выход 134 |
||||
|
Статьи затрат |
Затраты сырья на 1 т продукции, кг |
Затраты сырья на фактический выпуск продукции, кг |
Стоимость 1 кг сырья, руб. |
Стоимость фактически затраченного сырья, тыс. руб. |
|
Мука пш. 1 сорт, кг |
100 |
746,269 |
18 |
13432,842 |
|
Дрожжи, кг |
1 |
7,46269 |
20 |
149,2538 |
|
Соль, кг |
1,5 |
11,194035 |
10 |
111,94035 |
|
Масло растительное, кг |
0,2 |
1,4925 |
50 |
74,625 |
|
Закваска, кг |
3 |
22,38807 |
16 |
358,20912 |
|
Итого, тыс. руб. |
14126,87027 |
|||
|
Эл. энергия, тыс. руб. |
277,74 |
|||
|
Вода, тыс. руб. |
33,6 |
|||
|
Газ, тыс. руб. |
605,4 |
|||
|
Транспорт, тыс. руб. |
3000 |
|||
|
ЗП основная, тыс. руб. |
558,81 |
|||
|
ЗП дополнительная, тыс. руб. |
0 |
|||
|
Социальные вычеты во внебюджетные фонды, тыс. руб.(26 %) |
80,47 |
|||
|
ОПР, тыс. руб. |
6485 |
|||
|
Полная с/с, тыс. руб. |
25167,89027 |
|||
|
Прибыль, (5 %) |
1258,394514 |
|||
|
Оптово-отпускная цена 1 т, тыс. руб. |
26426,28478 |
|||
|
Оптово-отпускная цена 1 кг, руб. |
26,42628478 |
|||
|
Развес, гр |
600 |
15,85577 |
||
|
Отпускная цена, руб. |
16 |
|||
Калькуляция себестоимости на предприятиях хлебопекарной отрасли осуществляется на 1 тонну продукции. В ОАО «Саранский хлебокомбинат»» фактический выход продукции на 10 декабря 2012 года составил 134 кг. Для определения себестоимости фактического выхода продукции осуществляется пересчет затрат сырья в натуральном выражении на фактический выход продукции, а затем они определяются в стоимостном выражении.
Мы видим, что в себестоимость продукции включаются как переменные так и постоянные затраты. Переменные затраты представлены материальными затратами (мука пшеничная 1 сорт, дрожжи, соль, масло растительное, закваска), затратами на электроэнергию, воду. Их величина на указанный период составила 14126,87027 тыс. рублей.
Остальные статьи затрат относятся к постоянным. Эти расходы в ОАО «Саранский хлебокомбинат», как было отмечено, распределяются по каждому виду продукции по установленным постоянным коэффициентам распределения затрат.
В данной калькуляции так же представлена полная себестоимость продукции. Ее величина в 2012 году составила 25167,89027 тыс. рублей в расчете на одну тонну продукции. Так же в данной калькуляции можно найти норму прибыли, которая в ООО «Хлебокомбинат Атяшевский» составляет 5 %.
Таким образом, мы видим, что оптово-отпускная цена хлеба пшеничного первый сорт составляет 26426,28478 тыс. рублей на 1 тонну продукции и 26,43 рублей на 1 килограмм продукции. Однако продажа хлеба пшеничного осуществляется в развесе 600 грамм, отпускная цена которого составляла 16 рублей.
При применении метода полной себестоимости в себестоимость продукции включаются все издержки предприятия, независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые нельзя отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, где они возникли, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе распределения, которая установлена на предприятии. Базой распределения чаще всего является оплата труда рабочих.
Эта система позволяет сформировать полную себестоимость отдельных видов продукции, а также себестоимость незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе. Так же при применении данной системы можно рассчитать рентабельность отдельных видов продукции. [6]
Обобщение затрат в ОАО «Саранский хлебокомбинат» осуществляется по двум направлениям: по синтетическим счетам; по аналитическим счетам.
Для синтетического учета затрат в ОАО «Саранский хлебокомбинат» используются следующие счета: [5]
20 «Основное производство»;
23 «Вспомогательные производства»;
25 «Общепроизводственные расходы»;
26 «Общехозяйственные расходы»;
28 «Брак в производстве»;
29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;
97 «Расходы будущих периодов».
Все счета активные. По дебету данных счетов учитываются затраты, а по кредиту учитывается выход продукции, работ, услуг (20, 23, 29) или списание затрат возможно после их распределения (25, 26, 28, 97). При журнально-ордерной форме для обобщения итогов синтетического учета используются Журнал-ордер № 10 и Главную книгу.
Учет расходов в ОАО «Саранский хлебокомбинат» имеет некоторые недостатки, устранение которых позволит максимально снизить расходы.
В современных условиях деятельность любого предприятия должна быть направлена на выпуск высококачественной и конкурентоспособной продукции при максимальном снижении затрат на ее производство. Поэтому особую значимость приобретает использование передовых форм и методов организации труда и управления производством, применяемых в экономически развитых странах. В связи с этим особый интерес представляет метод управления производством по системе just-in time (JIT, т. е. точно в срок).
Суть системы JIT состоит в отказе от производства продукции крупными партиями. Взамен этого создается непрерывно-поточное предметное производство. При этом снабжение производственных цехов и участков осуществляется небольшими партиями, что, по существу, превращается в поштучное. В настоящее время в ОАО «Саранский хлебокомбинат», формируются такие товарно-материальные запасы (ТМЗ), как мука разных сортов, а также сырье: дрожжи, соль, сахар, растительное масло и т. д. Размер ТМЗ составляет 10 % от объема производства хлеба в следующем за отчетным периоде.
Главной целью системы JIT является уничтожение любых лишних расходов и эффективное использование производственного потенциала организации.
При этой системе действует принцип: производить продукцию только тогда, когда в ней нуждаются, и только в таком количестве, которое требуется потребителям. Производственный процесс не начинается до тех пор, пока с места последующей операции не поступит сигнал о необходимости приступить к производству. Материалы доставляются только к моменту их использования в производственном процессе.
Система JIT предусматривает уменьшение размера обрабатываемых партий, практическую ликвидацию незавершенного производства, сведение к минимуму объема товарно-материальных запасов. В этих условиях упрощается система производственного учета, так как появляется возможность учитывать материалы и затраты на производство на одном объединенном счете. Кроме того, при применении этой системы часть затрат предприятия из разряда косвенных переходит в разряд прямых.
При системе учета JIT учет материалов и незавершенного производства ведется на одном объединенном счете. В этих условиях использование обособленного счета для контроля за складскими запасами материалов теряет свою актуальность.
В ОАО «Саранский хлебокомбинат» большая часть усилий в области производственного учета тратится на расчет нормативов по трудозатратам и накладным расходам, а также на определение и учет отклонений от этих нормативов. При использовании системы JIT происходит снижение внимания к учету отклонений по затратам на рабочую силу и накладным расходам. Использование анализа отклонений сохраняется на уровне предприятия, но основное внимание с позиций абсолютной значимости отклонений для каждого конкретного случая переходит на учет вероятных тенденций развития производственного процесса.
В заключение нам хочется отметить, что потенциальные преимущества системы JIT многочисленны:
Во-первых, ее применение приводит к уменьшению уровня запасов, что означает меньше вложений капитала в товарно-материальные запасы. Поскольку система требует наличия минимального количества материалов для немедленного использования, то благодаря этому существенно снижается общий уровень запасов.
Во-вторых, в условиях применения системы JIT надежность выполнения заказа намного возрастает, поскольку значительно меньше времени отводится на закупку и хранение материалов. Рост уровня качества исполнения также способствуют существенному уменьшению потребности в резервном запасе, который представляет собой дополнительные учетные единицы запасов, служащие для предохранения от возможного дефицита. В этих условиях график производства в рамках планово-производственной перспективы также сокращается. Это позволяет выиграть время, необходимое для того, чтобы отреагировать на изменения конъюнктуры рынка. Производство продукции небольшими партиями благодаря ускоренному переходу в нормальное рабочее состояние способствует достижению большей гибкости.
В-третьих, при применении этой системы отмечается улучшение качества производства. Когда заказанное количество продукции невелико, источник проблем с качеством легко выявляется и коррективы вносятся немедленно. В этих условиях у работников многих фирм наблюдается большее понимание значения качества, что, в свою очередь, ведет к улучшению качества производства на рабочих местах.
К другим преимуществам системы JIT можно отнести:
- уменьшение капитальных затрат на содержание складских помещений для запасов материалов и готовой продукции;
- снижение риска морального старения запасов, что очень важно в ОАО «Саранский хлебокомбинат», где запасы имеют довольно ограниченный срок хранения;
- снижение потерь от брака и уменьшение затрат па переделку;
- уменьшение объема документации;
- снижение затрат на основные производственные материалы за счет повышения их качества.
Кроме того, система JIT воздействует на характер производственного учета. В условиях ее применения часть косвенных затрат переходит в разряд прямых. Такая трансформация понижает частоту использования носителей разнородных затрат для распределения затрат между видами продукции, тем самым увеличивая точность калькуляции затрат. По этой системе происходит преобразование производственного учета в систему управления стоимостью, которая используется для принятия эффективных управленческих решений о виде, цене, себестоимости, составе и путях сбыта продукции, способствуя дальнейшему совершенствованию производственной и коммерческой деятельности.
Литература:
1. Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (в ред. от 8.11.2010 г.) [Электронный ресурс]// www.consultant.ru
2. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. 8-е изд., испр. — М.: Издательство «Омега-Л», 2010. — 570 с.: ил., табл.- (Высшее финансовое образование).
3. Гомонко Э. А. Управление затратами на предприятии: учебник / Э. А. Гомонко, Т. Ф. Тарасова, М.: КНОРУС, 2010. — 320 с.
4. Керимов В. Э. Современные системы и методы учета и анализа затрат в коммерческих организациях: Учебное пособие. — М.: Изд-во Эксмо, 2011. — 145 с. — (Высшее экономическое образование).
5. Кузьмина М. С. Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отрослях производственной сферы: учебное пособие. — 2-е изд., перераб. и доп. — М.: КНОРУС, 2012 г. — 256 с.
6. Либерман И. А. Управление затратами. — Москва: ИКЦ «МарТ», Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2009. — 624 с. (Серия «Экономика и управление»)
7. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008. Утверждено Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н [Электронный ресурс]// www.consultant.ru
8. Трубочкина М. И. Управление затратами предприятия: Учеб. пособие. — М.: ИНФРА-М, 2009. — 218 с. — (Высшее образование).
9. Федеральный закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2011 г. [Электронный ресурс]// www.consultant.ru
