Актуальность темы обусловливается теоретической и практической важностью вопросов правомерности применения права налогоплательщиков на налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового Кодекса Российской Федерации. Несомненно, стоит отметить временное отсутствие сложившейся правоприменительной практики порядка применения налогоплательщиками, использующими основной режим налогообложения вычетов входного налога на добавленную стоимость от поставщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения. Еще одной сложностью стоит отметить отсутствие отлаженной системы процессуальных механизмов проверки системы налогообложения поставщика в разрезе применяемой им ставки налога на добавленную стоимость.
Налоговое законодательство в Российской Федерации многогранно и динамично. Система нормативных правовых актов ежедневно подстраивается под реалии жизни страны, экономику и предпринимателей. При этом правовые нормы в области налогообложения подвергаются постоянному совершенствованию, выявленные судебными органами и практикой проведения контрольных мероприятий пробелы и коллизии устраняются посредством внесения в Налоговый кодекс Российской Федерации соответствующих изменений. В то же время, ввиду самой природы налоговых отношений, в которых публичные правоотношения превалируют над частными, налогоплательщики стремятся к минимизации налоговых платежей в бюджет, которая может выражаться как в правовой форме (применение налоговых льгот и более низких налоговых ставок, толкование неурегулированных Налоговым кодексом отношений в свою пользу и т. д.), так и в форме злоупотребления правом.
Налоговая реформа 2024 года заставила многих представителей бизнеса по-иному взглянуть на порядок исчисления налогов в своей организации в будущем году. Введение новых ставок налога на прибыль, изменение прогрессивной шкалы исчисления НДФЛ, туристический налог и, конечно же, введение обязанности исчисления НДС для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения стали для многих предпринимателей поводом пересмотреть свою учетную политику в сфере налогового учета.
Что касается упрощенной системы налогообложения, необходимо отметить, что она стала доступна для куда большего количества налогоплательщиков. Ведь критерии были ощутимо изменены Федеральным законом от 12.07.2024 N 176-ФЗ
Лимит доходов для перехода на УСН увеличен и составляет 337,5 млн руб. Эта сумма ежегодно индексируется [1, п. 2 ст. 346.12]. На 2025 г. коэффициент-дефлятор равен 1 [2, ч. 11.1 ст. 8]. Данный лимит применяется впервые при переходе на УСН с 2025 г.
При применении УСН в 2024 г., но утрате права на нее в течение года, из-за превышения доходов суммы 200 млн руб., появляется возможность перейти на УСН с 1 января 2025 г. Ограничение, установленное п. 7 ст. 346.13 НК РФ, в этом случае не действует, то есть налогоплательщику не нужно ждать год, чтобы вернуться на УСН. Налогоплательщик имеет право перейти на УСН с 2025 г., если его доходы за 9 месяцев 2024 г. (за минусом некоторых из них) должны быть не более 337,5 млн. руб. Эта величина не индексируется. При определении суммы доходов за 2024 г. надо учесть доходы, полученные как на УСН, так и на Общей системе налогообложения [2, ч. 11 ст. 8].
Лимиты доходов и остаточной стоимости ОС для сохранения права на УСН тоже увеличены. С 2025 г. они составляют 450 млн руб. и 200 млн руб. Обе суммы ежегодно индексируются [1, пп. 16 п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.13]. На 2025 г. коэффициент-дефлятор равен 1 [2, ч. 11.1 ст. 8].
И, несмотря на то, что применение Упрощенной системы налогообложения стало доступно для гораздо большего количества юридических лиц и предпринимателей, ее применение стало не таким легким как ранее.
Внесение законом № 176-ФЗ [2] изменений в п. 1 ст. 143, п. п. 2, 3 ст. 346.11 Налогового Кодекса Российской Федерации привели к тому, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, становятся с 01.01.2025 г. плательщиками налога на добавленную стоимость.
При этом согласно новым положениям Налогового законодательства налогоплательщик освобождается от обязанностей по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость в двух случаях [1, п. 1 ст. 145]:
– если доходы за прошлый год не превышают 60 млн. руб.;
– если налогоплательщик вновь созданная организация или вновь зарегистрированный ИП.
Освобождение от исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость предоставляется автоматически, уведомления об освобождении подавать в налоговый орган не нужно [3. п. 1 ].
Долгие споры и коллизии в трактовке положений действующей редакции налогового кодекса об обязанности налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения и освобожденных от обязанности по исчислению и уплате НДС, выставлять счета-фактуры при реализации разрешились внесением поправок в п. 5 ст. 168 НК РФ [4].
При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, применяющими систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) или упрощенную систему налогообложения и при этом освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, счета-фактуры не составляются [1, Абз. 2 п. 5 ст. 168].
Если же доходы налогоплательщика с начала года превысят 60 млн. руб., действие освобождения прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем превышения.
Для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения с доходами, превышающими допустимый лимит в 60 млн. руб. предусмотрена возможность выбора порядка исчисления НДС. Данные налогоплательщики наделены правом выбора пониженных ставок 5 % и 7 % либо применения общеустановленной ставки 20 %.
Основным отличием при выборе налогоплательщиком применяемой ставки налога на добавленную стоимость помимо объемов выручки является возможность использования права на вычет входного НДС согласно положениям 171 НК РФ.
Таким образом, применение общеустановленной ставки НДС с правом применения вычета становится выгодным для налогоплательщиков с большой долей входного НДС, например, в таких отраслях, как торговля.
При этом следует учитывать, что риски увеличения налоговых споров в рамках правоприменения налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ, возрастают не только для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, но и для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей на общей системе налогообложения.
В рамках исполнения требований статьи 54.1 НК РФ налогоплательщики обязаны производить проверку контрагентов. Внутренними локальными нормативными актами организаций могут быть предусмотрены регламенты проверки контрагентов или положения, предусматривающие запрос документов у поставщиков или подрядчиков. Законодательством на данный момент предусмотрена возможность проверки налогоплательщиком своих контрагентов посредством открытых источников с использованием функционала личного кабинета налогоплательщика или сервиса прозрачный бизнес.
Однако, на данный момент законодательством не предусмотрен единый механизм, который позволил бы налогоплательщику проверить своего контрагента в свете его выбора применяемой ставки НДС. На мой взгляд, это могло бы быть реализовано посредством сервиса «Прозрачный бизнес» на сайте ФНС. Однако, на данный момент законных актов или иных распоряжений касательно этого в открытых источниках мной не найдено.
Одновременно с этим необходимо отметить, что основной объем налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, составляют индивидуальные предприниматели и небольшие организации, которые ранее ввиду предусмотренных законом послаблений не уделяли должного внимания ведению бухгалтерского и налогового учета. Исходя из этого, будет весьма вероятной ситуация, в которой данные налогоплательщики будут допускать ошибки в применении ставок.
Исходя из вышеизложенного, можно сделать вывод, что на данном этапе совершенствования налоговой системы велики риски увеличения налоговых споров. Большое количество коллизий, недоработок и пробелов в сфере регулирования НДС в части применения ставок и вычетов невозможно оставить без внимания.
Возможно, дальнейшие отношения будут складываться исходя из правоприменительной и судебной практики. Но в любом случае это неизбежно приведет к внесению уточнений и корректировок в действующую редакцию налогового законодательства.
Литература:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) 31 июля 1998 года N 146-ФЗ
- Федеральный закон от 12.07.2024 N 176-ФЗ (ред. от 29.10.2024) «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации»
- Методические рекомендации из Письма ФНС России от 17.10.2024 N СД-4–3/11815@, Письмо Минфина России от 02.10.2024 N 03–07–11/95245
- Федеральный закон от 29.10.2024 N 362-ФЗ (ред. от 29.11.2024) «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»
