В статье приводится сравнительная характеристика учета финансовых результатов по Международным стандартам финансовой отчетности и российским правилам учета. Рассматриваются понятия «доход» и «расход» как экономическая категория, классификация и оценка доходов. Особое внимание уделяется проекту нового положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации».
Ключевые слова:учет финансовых результатов, российские стандарты бухгалтерского учета, международные стандарты финансовой отчетности, выручка, себестоимость, проект ПБУ «Доходы организации».
Для того чтобы выйти на международный рынок, российским предприятиям следует вести бухгалтерский финансовый учет не только по правилам российских стандартов, но и в соответствии с международными стандартами. Применение международных стандартов финансовой отчетности делает учет хозяйствующих субъектов более прозрачным, а, следовательно, помогает внешним пользователям принимать экономически рациональные решения. Также подготовка бухгалтерской (финансовой) отчетности по международным стандартам способствует привлечению иностранных инвестиций.
В результате процесса глобализации требования пользователей к отчетности предприятий становятся более жесткими. Поэтому в ближайшем будущем ведение финансового учета без использования международных стандартов финансовой отечности будет проблематично. Крупные российские предприятия уже на данный момент стараются составлять свою бухгалтерскую (финансовую) отчетность в соответствии с требованиями международных стандартов, что способствует объективной оценке бизнеса и предоставляет возможность выхода на международные рынки и получение иностранных инвестиций.
В настоящее время вопросы перехода отечественных предприятий на международные стандарты финансовой отчетности, которые, в свою очередь, являются методологической базой для развития российской системы учета, приобретают все большую актуальность. В условиях сложившейся переходной ситуации возникает необходимость в более детальном рассмотрении вопросов, касающихся учета финансовых результатов. Выручка как один из важнейших показателей финансовых результатов хозяйственной деятельности предприятия представляет особый интерес для составителей и пользователей как российской, так и международной отчетности.
Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» [1] под доходами хозяйствующих субъектов понимается увеличение экономических выгод в результате поступления активов и (или) погашения обязательств, приводящие к росту его капитала, исключая вклады собственников предприятия. Принципы международных стандартов финансовой отчетности определяют доход как увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме поступления активов и (или) уменьшения обязательств, не связанных с вкладами участников. Таким образом, понятие «доход» трактуется в отечественных и международных стандартах одинокого.
На сайте Министерства финансов представлен подготовленный проект нового ПБУ «Доходы организации» [6]. Определения, представленные в проекте ПБУ, ПБУ 9/99 «Доходы организации» и международном стандарте финансовой отчетности 18 «Выручка», в принципе раскрываются одинаково [3]. В данном проекте доход определяется как увеличение экономических выгод в результате поступления (увеличения стоимости) активов и (или) списания (уменьшения стоимости) обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением поступлений, указанных в пункте 4 проекта ПБУ «Доходы организации».
Сравнительная характеристика ПБУ 9/99 «Доходы организации», МСФО 18 «Выручка» и проекта ПБУ «Доходы организации» приведена в таблице 1.
Международный стандарт финансовой отчетности 18 «Выручка» устанавливает следующие критерии для признания выручки:
покупателю переданы значительные риски и вознаграждения, связанные с правом собственности на товары;
продавец не принимает участия в управлении товаром в той степени, которая подразумевает право собственности, и не контролирует проданные товары;
сумма выручки может быть надежно измерена;
вероятно, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят к продавцу;
понесенные или ожидаемые затраты, относящиеся к операции, можно надежно измерить [3].
Представленные критерии в иной формулировке есть и в аналогичном отечественном стандарте.
Таблица 1
Сравнительная характеристика действующего ПБУ 9/99, проекта ПБУ «Доходы организации» и МСФО 18 «Выручка»
|
Критерий сравнения |
ПБУ 9/99 «Доходы организации» |
Проект ПБУ «Доходы организации» |
МСФО 18 «Выручка» |
|
Классификация доходов |
Подразделяются на доходы от основной деятельности и прочие доходы |
Подразделяются на доходы от основной деятельности (выручка) и внереализационные доходы (сближение бухгалтерского и налогового учета) |
Классифицируются по экономической сущности на доходы от основных видов деятельности и прочие доходы |
|
Учет процентных доходов |
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы» |
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» |
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» |
|
Признание доходов |
Организация имеет право на получение этой выручки; Сумма выручки может быть определена; Имеется уверенность в том, что в результате произойдет увеличение экономических выгод организации; Произошел переход права собственности на продукцию (товар) к покупателю; Расходы, которые произведены, могут быть определены. |
Сумма выручки может быть определена; Имеется уверенность в том, что в результате факта хозяйственной жизни произойдет увеличение экономических выгод организации; От организации к покупателю перешли основные экономические риски и выгоды, связанные с продукцией, товаром; Организация более не контролирует проданную продукцию, товары; Затраты, которые понесены или будут понесены в связи с получением выручки, могут быть определены. |
Покупателю переданы значительные риски и вознаграждения, связанные с правом собственности на товары; Продавец не принимает участия в управлении товаром в той степени, которая подразумевает право собственности; Сумма выручки может быть надежно измерена; Вероятно, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят к продавцу; Понесенные или ожидаемые затраты, относящиеся к операции, можно надежно измерить. |
Важное место в рассматриваемом международном стандарте отводится оценке момента передачи рисков и вознаграждений, в зависимости от условий сделки. Передача рисков и вознаграждений может происходить как с переходом права собственности, так и без. Возникающие особенности требуют специального порядка признания выручки.
В проекте ПБУ «Доходы организации» некоторые из условий признания выручки действующего ПБУ 9/99 «Доходы организации» [1] изменены. Например, отмечается, что переход от организации к покупателю основных рисков и выгод, связанных с продукцией, товаром, может не совпадать с моментом перехода от организации к покупателю права собственности. Также необходимо отметить один важный момент: согласно Проекту утрата организацией контроля над активом, является условием признания дохода. При этом требование об обязательном подтверждении факта реализации договором или другим соответствующим документом отсутствует. Таким образом, условия признания выручки по российским стандартам станут практически полностью идентичны международным правилам, в которых экономическая сущность превалирует над юридической формой.
Согласно МСФО 18 «Выручка» [3] доходы должны оцениваться по справедливой стоимости, а в российской практике учета – по рыночной стоимости. По сути, понятие справедливой стоимости и рыночной схожи, но, тем не менее, полностью идентичными не назовешь, так как рыночная стоимость является частью справедливой. Под рыночной стоимостью понимается цена, которую уплачивает предприятие, в соответствии с заключенным договором. Но, по сути, в некоторых условиях цена договора и справедливая стоимость могут расходиться.
Также большое значение имеет сравнительный анализ порядка учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции в российской системе бухгалтерского учета и положений МСФО в части учета расходов и доходов предприятия.
Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» прежде всего к расходам относятся расходы по обычным видам деятельности, то есть затраты на производство и продажу продукции (оказание услуг, выполнение работ) [2]. Однако с точки зрения современных концепций расходы и затраты - это две различные категории.
Под затратами принято понимать экономически однородный вид ресурсов, используемых для производства и реализации продукции (работ, услуг), которые из организации не выбывают, а лишь в результате операционной деятельности трансформируются в готовую продукцию или в незавершенное производство.
В Российской Федерации себестоимость проданных товаров определяется на основе информации, содержащейся на счете 43 "Готовая продукция", исходя из себестоимости остатков продукции на начало месяца и себестоимости продукции, поступившей из производства в течение всего отчетного месяца.
Таким образом, основные нововведения направлены на сближение отечественных и международных стандартов. Проект ПБУ «Доходы организации» максимально приближен к международному стандарту финансовой отчетности 18 «Выручка». Предполагается замена критерия «перехода права собственности» на критерий «переход рисков и контроль за поступлением выгод».
Несмотря на известие об обязательном внедрении с 2012 г. в России международных стандартов учета, непубличные коммерческие компании, предприятия малого и среднего бизнеса продолжат вести учет согласно отечественным стандартам. В рамках изменения законодательства отечественный учет будет модифицироваться и, как следствие, приближаться к международному. Однако ожидать их полного сближения в конкретные сроки не стоит, поскольку международные стандарты финансовой отчетности более гибкие по сравнению с отечественными стандартами.
Литература:
1. Российская Федерация. Приказы. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 [Электронный ресурс]: № 32н: утв. Министерством Финансов Российской Федерации 06.05.1999 г. (в редакции от 27.04.2012 г.) // КонсультантПлюс: Версия Проф. – 2014
2. Российская Федерация. Приказы. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 [Электронный ресурс]: № 33н: утв. Министерством Финансов Российской Федерации 06.05.1999 г. (в редакции от 27.04.2012 г.) // КонсультантПлюс: Версия Проф. – 2014
3. Российская Федерация. Приказы. О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации [Электронный ресурс]: утв. Минфином РФ от 25.11.2011 N 160н (в редакции от 18.07.2012 г.) // КонсультантПлюс: Версия Проф.– 2014.
4. Проект ПБУ «Доходы организации» [Электронный ресурс]: http://www.minfin.ru/ru/accounting/accounting/projects/projects_norm_acts/index.php?id4=16677
5. Соколова, И.А. Внутренняя бухгалтерская отчетность как информационная база управленческого анализа [Текст] / И.А. Соколова, Н.А. Прохорова, // Вестник Поволжского государственного университета сервиса. – 2012. - № 23 – с. 168-172
6. Соколова, И.А. Проблемы взаимодействия бухгалтерского и налогового учета [Текст] / И.А. Соколова, Н.А. Прохорова, // Сборник научных трудов Sworld. – 2011. - № 3 – с. 50-58.
7. Соколова, И.А. Использование методов анализа для выявления фальсификации бухгалтерской (финансовой) отчетности [Текст] / И.А. Соколова VII международная научно-практическая конференция «Наука – промышленности и сервису», Тольятти, 2012. С. 213-219
