Налоговая обязанность представляет собой реализацию конституционно установленной меры должного поведения по уплате законно установленных налогов и сборов. Исполнение налоговой обязанности является первоочередной обязанностью по отношению к иным имущественным обязанностям налогоплательщика и определяет развитие иных налоговых правоотношений. Одновременно исполнение обязанности по уплате налогов и сборов является сложным фактом, поскольку предполагает целую систему обязанностей налогоплательщика: встать на учет в налоговом органе, вести налоговый учет, самостоятельно исчислить налоговую базу и определить на ее основе сумму налога, перечислить налог в соответствующий бюджет и т. д.
В процессе реализации указанной обязанности необходимо достижение реального баланса интересов личности, общества и государства, что представляется возможным при условии предельно четкого правового регулирования вопросов ее исполнения.
Уплата налогов является конституционной обязанностью лиц, выступающих в налоговых правоотношениях в качестве налогоплательщиков. Содержание обязанности по уплате налогов и сборов заключается в наличии у налогоплательщика правовой обязанности уплатить законно установленный, правильно исчисленный, в определенном размере, с соблюдением установленного порядка и срока налог. При этом исполнение обязанности по уплате налогов может быть добровольным и принудительным. Добровольный порядок предполагает, что исполнения обязанности по уплате налога производится от имени налогоплательщика, и за счет его средств.
Вместе с тем, несмотря на указанную значимость, налоговая обязанность еще не получила завершенного научного обоснования как базовая налогово-правовая категория, до сих пор продолжаются споры относительно возможности «перенесения» гражданско-правовых категорий в сферу налогового права (в частности по вопросу использования такой категории гражданского права, как «обязательство»). Во избежание привлечения к юридической ответственности за неуплату налогов плательщики должны точно исполнить нормативные предписания государства по исполнению налоговой обязанности. В соответствии же с Конституцией Российской Федерации законы о налогах должны быть сформулированы таким образом, что каждый должен знать: какие налоги, в каком порядке и размерах ему необходимо уплачивать.
Все вышеперечисленные факторы свидетельствуют о бесспорной актуальности, большой социальной и правовой значимости проблемы регулирования отношений по уплате налогов, что и послужило основанием для выбора настоящей темы. От добросовестного исполнения этой обязанности в значительной мере зависят выполнение государством своей социальной роли, иных видов государственной деятельности, охрана его суверенитета, обороноспособность.
Обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным нормативным правовым актом о налогах. Данное положение имеет два значения. Во-первых, по отношению к исполнению налоговой обязанности закрепляет принцип дозволенного поведения. НК РФ закрепляет расширительный подход к определению рамок поведения налогоплательщика, согласно которому законными считаются только действия, прямо предписанные законодательством о налогах и сборах. Во-вторых, обеспечивает налогоплательщику гарантии соблюдения его прав со стороны налоговых органов, поскольку основания возникновения, изменения и прекращения налоговых обязанностей выступают объектом налогового контроля. Следовательно, налоговые органы могут контролировать какие-либо действия только в пределах дозволенного налоговым законодательством. Первичным элементом налоговой обязанности является момент, с которого данная обязанность начинает существовать. Налоговое законодательство связывает обязанность уплаты налога с моментом возникновения обстоятельств, предусматривающих уплату конкретного налога. Фактически налоговая обязанность устанавливается по каждому виду налога, поскольку для каждого налога момент возникновения обязанности по их уплате, а также сроки ее реализации определяются по-разному [1]
Нельзя не упомянуть при определении правовой природы обязанности по уплате налога о дискуссиях, связанных с попыткой введения категории «налоговое обязательство» для обозначения отношений, возникающих в ходе уплаты налога. Условно все точки зрения можно градировать на два блока: выступающие за введение такой категории и выступающие против.
Пепеляев С. Г. высказывает мнение о том, что понятие «обязательство» является традиционно гражданско-правовым, однако налоговые и гражданские правоотношения имеют экономическую общность. Следовательно, понятие «налоговое обязательство» не подменяет понятия «гражданско-правовое обязательство», а позволяет наиболее точно выразить специфику и экономическое содержание налоговых отношений. [2]
Карасева М. В. одна из первых называет признаки налогового обязательства, свойственные в то же время и гражданско-правовым обязательствам:
1) имущественный характер, связанный с передачей в пользу субъекта публичной власти денежных средств;
2) относительный характер (учитывая, что налоговое обязательство в своей экономической основе опосредует процесс распределения имущества (в стоимостной форме), последнее может быть осуществлено только адресно, строго определенным, а не любым лицам);
3) представляет собой правоотношение активного типа, то есть налогоплательщик обязан совершить действие — заплатить налог;
4) стороны обязательственного правоотношения строго определены;
5) целенаправленность, то есть налогоплательщик вносит платежи в пользу государства для формирования ресурсов субъектов публичной власти;
6) является гарантированным, что означает наличие установленных законом санкций, являющихся побуждением к исполнению. [3]
Прохоров Е. В., также выступая в защиту использования термина «налоговое обязательство», характеризует его следующим образом: налоговое отношение чаще всего является денежным; управомоченным лицом всегда выступает государство, которому всегда противостоят конкретные лица, несущие бремя уплаты налога и от которых государство в определенное время может потребовать совершения в свою пользу активных действий; налоговое обязательство всегда характеризуется совершением обязанными лицами активных действий; всегда носит односторонний характер; является срочным, то есть возникает и существует в течение определенного срока; относится к категории периодически возникающих обязательств; является по своему характеру публично-правовым, возникает по инициативе только одной стороны — государства, и для этого не требуется какого-либо согласия другой стороны — субъекта налога, поэтому налоговое обязательство носит односторонне-властный характер. [4]
По мнению сторонников применения термина «налоговое обязательство», законодатель сознательно избегает организации налогообложения через налоговое обязательство, ограждаясь от ответственности перед налогоплательщиком, в то время как введение указанного термина позволит наиболее точно выразить специфику и экономическое содержание налоговых отношений. [5]
Тем не менее, поскольку обязательство изначально является гражданско-правовым понятием, у теории использования в налоговом праве категории «обязательство» существует множество противников, согласно мнению, которых применение такой формулировки в налоговых правоотношениях противоречит самому разделению правоотношений на частные и публичные.
Таким образом, можно сделать вывод, что российское законодательство о налогах и сборах не содержит понятия налогового обязательства, и, хотя в ряде норм встречаются словосочетания «налоговое обязательство» и «обязательство по уплате налога», их упоминание не сопровождается каким-либо отличным от понятия налоговой обязанности контекстом.
Из приведенного определения можно выделить следующие характерные черты (особенности) обязанности по уплате налогов:
1) анализируемая обязанность является конституционной, непосредственно закрепленной нормами Конституции РФ;
2) отличается публично-правовым характером, то есть обусловлена прежде всего интересами государства и государственной власти;
3) основания ее возникновения — нормы налогового права, устанавливающие налоги и закрепленные в законодательстве о налогах и сборах;
4) обязанность основана на властном подчинении одних субъектов налоговых правоотношений (налогоплательщиков) другим (государственным органам, взимающим налоги, в частности налоговым органам.
Обязанность по уплате конкретного налога или сбора согласно положениям статьи 44 НК РФ возлагается на налогоплательщика только с момента возникновения установленных законодательством о налогах обстоятельств. Например, обстоятельством, с которым НК РФ связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате единого налога на вмененный доход, является осуществление таким налогоплательщиком видов предпринимательской деятельности, подлежащих переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход согласно статье 346.26 НК РФ.
С учетом сказанного, исполнение налоговой обязанности можно определить как совокупность (комплекс) установленных налоговым законодательством действий налогоплательщиков (других обязанных лиц) по учету объекта налогов, исчислению, удержанию, своевременной и полной уплате (перечислению) налогов в соответствующий бюджет (фонд), предоставлению в налоговые органы деклараций и других расчетно-учетных и иных документов и сведений, а также действий, связанных с налоговыми учетом, контролем и ответственностью за нарушения налогового законодательства. [6]
Также важно отметить, что для обязанности по уплате налогов, помимо вышеуказанных признаков правовой обязанности, является также характерным: количественная определенность — уплата налога в полном объеме в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах; временная определенность — данная обязанность должна быть исполнена в строго определенные сроки; помимо того, не установлено ограничений досрочной уплаты налогов; процессуальная определенность — обязанность по уплате налогов должна исполняться в соответствии с законодательно установленным порядком.
Литература:
1. Крохина Е. А. Финансовое право России, М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010. — С. 345
2. Пепеляев С. Г. О налоговых правоотношениях / С. Г. Пепеляев // Налоговый эксперт. — 2001. — № 4. — С. 12–14.
3. Карасева М. В. Финансовое правоотношение. М.: ФИНАНСЫ, 2001. — С. 218
4. Прохоров Е. В. Теория налоговых обязательств. М.: Юрист, 2009. — С. 83
5. Суханов Е. А. Гражданское право. М.: Юрист, 2000. — С..34
6. Смирнов Д. А. Правовая природа обязанности по уплате налога / Д. А. Смирнов // Налоговый вестник, 2010. -№ 5. — С.23
