Переход российской экономики от административной системы хозяйствования к рыночной существенно изменил условия деятельности организаций. Их конкурентоспособность на современном этапе во многом определяется отлаженной системой информационного обеспечения управления деятельностью хозяйствующего субъекта, в рамках которой, как правило, функционируют три вида учета: финансовый, налоговый и управленческий. Цели, принципы и правила их ведения различны. Фундаментальной основой построения учетной системы является учетная политика организации, во многом обусловливающая экономическую эффективность её деятельности. Выбор варианта учетной политики зависит от ряда факторов.
Управление играет существенную роль в деятельности организации. Основой разработки и реализации управленческих решений является соответствующая информация о состоянии управляемого объекта и его окружения, выполнении управляющих команд и полученных результатах, в общей совокупности экономической информации определяющее значение при этом имеют данные бухгалтерского учета. В современных условиях практика учета в России свидетельствует о том, что большинство отечественных организаций осуществляет традиционный бухгалтерский учет, в некоторых случаях с применением принципов МСФО, и относительно новый, налоговый. Управленческий учет в организациях не ведется вообще или развит очень слабо [2].
По оценкам специалистов, в экономически развитых странах фирмы и компании 90 % рабочего времени и ресурсов в области бухгалтерского учета тратят на постановку и ведение управленческого учета, в то время как на традиционный учет уходит только оставшаяся часть. В отечественных же организациях это соотношение обратное [1].
Традиционно под управленческим учетом понимается установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и предоставления информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений для осуществления учета, планирования, контроля и управления этой деятельностью. Основной целью управленческого учета считается предоставление руководителями и специалистам организации и ее структурных подразделений плановой, фактической и прогнозной информации о деятельности организации и ее внешнем окружении для обеспечения возможности принятия обоснованных управленческих решений. При этом отмечается, что процесс подготовки такой информации может существенно отличаться от такового в финансовом учете.
Основными пользователями информации управленческого учета являются высшее руководство организации, руководители структурных подразделений и специалисты. Через механизм управленческого учета высшее руководство получает:
- управленческие отчеты о результатах производственной, финансовой и инвестиционной деятельности организации и ее основных структурных подразделений за прошедший отчетный период и на конкретный период времени;
- материалы анализа влияния внутренних и внешних факторов на результаты деятельности организации и ее основных структурных подразделений;
- плановые и прогнозные показатели на предстоящий период.
На этой основе руководители структурных подразделений формируют оперативную стратегию реализации долгосрочных целей развития организации. Они получают управленческие отчеты о деятельности подразделений на конкретный момент времени, результаты их аналитической обработки, плановую и прогнозную информацию о подразделении, а также информацию о смежных подразделениях и контрагентах. Специалисты получают информацию в пределах своей компетенции о деятельности организации и ее структурных подразделений, а также прогнозы внутренних и внешних факторов, оказывающих влияние на результаты хозяйственной деятельности.
К основным задачам управленческого учета относят:
- учет наличия и движения материальных, финансовых и трудовых ресурсов и предоставление информации по ним менеджерам;
- учет затрат и доходов и отклонений по ним от установленных норм, стандартов и смет по организации в целом, ее структурным подразделениям, центрам ответственности, группам изделий, технологическим решениям и другим позициям;
- исчисление различных показателей фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонение от нормативных и плановых показателей;
- определение финансовых результатов деятельности отдельных структурных подразделений, по центрам ответственности, новым технологическим решениям, реализованным изделиям, выполненным работам, оказанным услугам и др.;
- контроль и анализ финансово-хозяйственной деятельности организации, ее структурных подразделений и других центров ответственности;
- планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целом, ее структурных подразделений и других центров ответственности;
- прогнозирование и оценка прогноза (представление заключения о воздействии ожидаемых в будущем событий на основе анализа прошлых событий и их количественная оценка для целей планирования);
- составление управленческой отчетности и ее представление управленческому персоналу и специалистам для управления производством и принятия решений на перспективу.
Применительно к управленческому учету учетная политика организации — это принятая ею совокупность способов ведения учета, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и составления внутренней отчетности с целью контроля и управления деятельностью организации.
На выбор и обоснование учетной политики по управленческому учету решающее влияние оказывают те же факторы, что и на учетную политику для целей бухгалтерского финансового учета (организационно-правовая форма организации, отраслевая принадлежность, вид деятельности, масштабы деятельности, управленческая структура организации и структура бухгалтерии финансового и управленческого учета, финансовая стратегия организации, материальная база, степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета, уровень квалификации работников, занимающихся управленческим учетом).
Кроме того, принимаются во внимание задачи, которые определены для бухгалтерского управленческого учета, уровень его развития в организации, наличие обоснованных норм и нормативов использования ресурсов, действующие и планируемые к внедрению системы контроля использования ресурсов, системы материального стимулирования работников за конечные результаты их деятельности и другие особенности деятельности организации.
Учетная политика организации формируется работником, на которого возложена ответственность за организацию и ведение управленческого учета, и утверждается руководителем организации. Принятая учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т. п.) организации.
Понятие учетной политики появилось в научном обиходе относительно недавно. Во времена административно-командной системы управления экономикой нашей страны у предприятий, организаций и учреждений не было никаких возможностей что-либо выбирать в организации или технике учета. Действовали жесткие, четко определенные инструкции, вольное толкование которых рассматривалось как нарушение. С началом экономических реформ в России началось и реформирование действующей системы бухгалтерского учета и ее адаптация к международным стандартам бухгалтерской отчетности. Первым шагом в этом направлении стала разработка российских стандартов бухгалтерского учета.
Учетная политика — это совокупность способов ведения управленческого учета, принятая в организации. Значение учетной политики в деятельности организации весьма велико, так как принятые в ней способы учета играют важную роль в процессе выработки и принятия управленческих решений. Именно поэтому можно говорить об учетной политике как об инструменте управленческого учета. Исходя из этого руководитель организации и другие лица, ответственные за управленческий учет, должны очень серьезно отнестись к выработке учетной политики для своей организации. От этого во многом будет зависеть, насколько эффективно, оперативно и гибко будет осуществляться дальнейшая деятельность организации. Необходимость разработки и принятия учетной политики каждой организацией предусматривается на самом высоком законодательном уровне.
Значение учетной политики для организации переоценить довольно трудно. Совершенно справедливо приказ об учетной политике называют внутренним нормативным документом, во многом определяющим правила организации и техники учета.
Учетная политика, как уже отмечалось, является своеобразным инструментом управленческого учета, так как принятые в ней решения влияют на процесс формирования затрат организации и, следовательно, себестоимости продукции. То есть, учетная политика должна строиться таким образом, чтобы максимально соответствовать интересам организации. С другой стороны, оказывая непосредственное влияние на процесс формирования себестоимости, учетная политика во многом определяет размер налоговых платежей организации. Это еще одно подтверждение важности и необходимости продуманной учетной политики. Принятые в ней правила отражения в учете отдельных объектов, применение разработанных в организации способов учета или распределения наиболее важных показателей, закрепленных в учетной политике, становятся нормой и для налоговых инспекций, даже если какой-либо вариант, избранный организацией, по каким-то причинам не устраивает налоговые органы. Конечно, это возможно лишь в том случае, если организация не превысила своих полномочий, а действовала в рамках, предоставленных ей законом и другими нормативными документами.
Формирование учетной политики предприятия, соответствующей специфики его деятельности, его структуре и другими условиям — одно из важных условий его эффективного функционирования.
Создание и применение учетной политики в системе управленческого учета, как отмечает Е. Е. Лялькова, позволит сформировать и преобразовать первичную информацию в вид, в наибольшей степени отвечающий поставленным целям внутрифирменного управления (ценообразование, анализ доходности отдельных видов продукции, структуры ассортимента и т. д.) и способствующий принятию оптимальных управленческих решений [2].
Постановлением Правительства Российской Федерации от 06 марта 1998 г. № 283 была утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. В целях ее исполнения были приняты новые положения по бухгалтерскому учету, что повлекло за собой внесение изменений и дополнений в содержание учетной политики. Введение с 01.01.2002 года главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ законодательно закрепило понятие налогового учета, потребовав от организаций, помимо бухгалтерской учетной политики, составления учетной политики для целей налогообложения. Таким образом, учетная политика имеет большее значение для понимания содержания финансовой отчетности.
Исходя из того, что наиболее типичным мотивом при выборе способа ведения бухгалтерского учета для российских организаций является минимизация налоговых платежей, Соколов Я. В. и Пятов М. Л. считают, что учетная политика — это всего лишь средство обеспечить легальными способами желаемую величину прибыли [6].
Лялькова Е. Е. не разделяет данную точку зрения, поскольку минимизация налоговой нагрузки — не единственная цель хозяйствующих субъектов. Напротив, эмитент, стремясь стать привлекательным в глазах потенциальных инвесторов, вынужден заботиться о наращивании и капитализации прибыли [2].
Однако, несмотря на сформировавшуюся нормативную базу и многолетнюю историю применения учетной политики, мнения современных авторов по поводу значения и целесообразности ее практического использования до сих пор не являются однозначными.
В частности, Медведев М. Ю., Суворов А. В., Шнейдман Л. З. заостряют внимание на роли учетной политики в подготовке финансовой отчетности и видят в учетной политике, прежде всего, совокупность конкретных принципов, основ, условий и правил, принятых организациями для подготовки и представления финансовой отчетности. В частности, Медведев М. Ю. отводит учетной политике роль текстовых пояснений к отчетности, служащих уточнением применяемых организацией способов учета и уплаты налогов [3;7;8]. Такой подход, по мнению Ляльковой Е. Е., ближе всего к пониманию МСФО. В отличие от российской практики, международные стандарты оперируют этим понятием применительно к финансовой отчетности, а не бухгалтерскому учету в целом [2].
Медведев М. Ю. полагает, что учетная политика лишь декларирует, но не составляет принципы учета, не отменяет его правила, а предоставляет субъекту учета некоторую, очень незначительную свободу действий [3]. Ее необходимость, по мнению ученого, связана с тем, что порядок учета недостаточно регламентирован и допускает возможность выбора одного из нескольких альтернативных вариантов.
Такие авторы, как Николаева С. А., Гришкина С. Н. и Рожнова О. В., определяют учетную политику, с одной стороны, как ряд процедур и методов бухгалтерского учета, выбранных и последовательно применяемых организацией, считающей, что именно данные процедуры и методы наилучшим образом соответствуют условиям деятельности и требованиям полного представления результатов и финансового положения. С другой стороны, подчеркивают авторы, учетная политика — это документ, отражающий вариантные и специфические способы формирования информации о финансовом положении и финансовых результатах деятельности конкретной организации. Такое определение возражений не вызывает, однако, оно рассматривает учетную политику лишь на микроуровне, игнорируя политику государства в области учета [4,5].
Представление об учетной политике должно основываться на понятии собственно термина «политика» (от греч. politica — «государственные или общественные дела»). Она всегда и на любом уровне связана с определением форм, задач, содержанием той или иной деятельности при участии в делах государства. Ян Вильямс определяет государственную экономическую политику как генеральную линию действий и совокупность мер, проводимых правительством от лица государства в области производства, распределения, обмена, потребления, накопления, экспорта, импорта, экономического продукта в стране [9]. Следовательно, можно заключить, что учетная политика является частью, структурным элементом общеэкономической политики государства. Исходя из этого, понятие «учетная политика» следует рассматривать на макро- и микроуровнях.
В современных конкурентных условиях, управляющие компаний вынуждены искать и рассматривать альтернативные варианты решений проблем, возникающих на пути развития организаций. Важно, чтобы каждое принимаемое решение было обосновано. Поэтому процесс управление предприятием должен быть не стихийным, а продуманным и спланированным.
Условия рынка постоянно изменяются, конкуренты направляю все силы на достижение преимуществ, предоставляя потребителям новые услуги, снижая цены, тарифы и т. п. Управленческий учет позволяет формировать и использовать экономическую информацию для принятия важных управленческих решений. Следовательно, разработка учетной политики для целей управленческого учета является одним из важных этапов постановки управленческой учетной системы предприятия.
Литература:
1. Керимов В. Э. Управленческий учет: Учеб. — М.: Дашков и Ко, 2003.
2. Лялькова Е. Е. Учетная политика в системе управленческого учета. Автореф. дисс… к.э.н., М., 2008.
3. Медведев М. Ю. Учетная политика: бухгалтерская и налоговая. — 4-е изд., стереотип. — М.: ФБК-ПРЕСС, 2005.
4. Николаева С. А. Учетная политика организации на 2003 год // Бухгалтерское приложение к газете «Экономика и жизнь» — декабрь 2002. Выпуск 50.
5. Рожнова О. В., Гришкина С. Н. Учетная политика предприятия. Формирование, раскрытие. — М.: Экзамен, 2001.
6. Соколов Я. В., Пятов М. Л. Бухгалтерский учет для руководителя (с учетом нового Плана счетов 2001 г.). М.: Проспект, 2001.
7. Суворов А. В. Международные и российские подходы к учетной политике хозяйствующих субъектов // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях — февраль, март 2005. № 4, 5.
8. Шнейдман Л. З. Как согласно МСФО формируется учетная политика компании? // Финансовая газета — июнь, 2002. № 24.
9. Ян Вильямс, Справочник GAAP с комментариями. (Выпуск 1). — М.: ИНФРА-М, 1998.
