На сегодняшний день в Российской Федерации происходит процесс формирования рынка лизинга. Несмотря на все положительные качества лизинга и выгодность его применения, а так же на то, что лизинговая деятельность появилась в нашей стране довольно давно, к настоящему времени рынок лизинга так и не получил должного развития и по-прежнему существенно уступает по объемам рынку лизинга в Европе, США и Канаде.
Ключевые слова: лизинг, амортизация, ускоренная амортизация, срок полезного использования, первоначальная стоимость.
Для российских компаний лизинг является далеко не новым видом деятельности. Однако на территории РФ лизинг не получает должного развития. Основным сдерживающим фактором развития рынка лизинговых услуг является российское законодательство, так как до сих пор не все вопросы учета лизинговых операций освещены в нормативных документах.
Одной из самых острых проблем бухгалтерского учета лизинговых операций является определение первоначальной стоимости лизингового имущества. Под первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п.1 ст. 257 НК РФ). В эти расходы не включаются суммы налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом.
На сегодняшний день, в бухгалтерском учете существует проблема отнесения процентов по лизингу в первоначальную стоимость предмета лизинга. Т. е. существует возможность учета предмета лизинга по договорной стоимости без учета процентов по лизингу и с учетом процентов по лизингу.
1) Первоначальная стоимость или согласованная оценка (т. е. сумма, указанная в договоре за минусом налога на добавленную стоимость).
Согласно п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в первоначальную стоимость основного средства включаются все фактические затраты организации на приобретение, сооружение, изготовление основного средства, за исключением НДС. Т. е. лизинговые проценты — проценты банковского кредита, полученного для приобретения предмета лизинга, являются фактическими затратами организации.
2) Первоначальная стоимость лизингового имущества без учета процентов по лизингу.
При приобретении имущества в кредит, проценты по кредитному договору не включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств. В ПБУ 15/01 «Учет расходов по займам и кредитам», которое регулирует порядок бухгалтерского учета процентов по заемным средствам, не содержится нормы о необходимости включения процентов по займам и кредитам в первоначальную стоимость основных средств. Согласно п.11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств, должны быть отнесены в состав прочих расходов.
На основании рассмотренных подходов, можно сделать вывод о том, что наиболее предпочтительным, на наш взгляд, является второй подход, т..е первоначальная стоимость лизингового имущества должна определяться без учета процентов по банковскому кредиту так как:
1) В случае включения в первоначальную стоимость процентов возникает разница в стоимости имущества при отражении на балансе лизингодателя и лизингополучателя, т. е. стоимость имущества зависит от балансодержателя.
2) В нестабильной экономической ситуации существует риск изменения кредитного договора, в том числе процентов по кредиту. При наступлении данного риска, могут возникнуть сложности в изменении первоначальной стоимости лизингового имущества.
Далее перед сторонами лизингового договора встает проблема определения срока полезного использования лизингового имущества.
Каждая организация при этом сама должна определить срок полезного использования объекта основных средств, опираясь на условия п. 20 ПБУ 6/01.
По мнению Ефремовой А. А. срок полезного использования для начисления амортизации определяется равным сроку договора лизинга — при исчислении амортизации линейным способом [3].
Согласно п.27 МСФО 17 при наличии достаточной определенности в отношении того, что арендатор получит право собственности по окончании срока аренды, периодом предполагаемого использования следует признать срок полезной службы актива. В противном случае актив амортизируется в более короткий срок из срока аренды и своего срока полезной службы.
Некоторые ученые — экономисты предлагают устанавливать срок полезного использования предмета лизинга для начисления амортизации следующим образом: для тех случаев, когда после окончания срока действия договора лизинга предмет возвращается лизингодателю, срок полезного использования равен сроку лизинга и, если договор лизинга предусматривает последующий переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, срок полезного использования можно устанавливать так же, как и в случае с собственными основными средствами [4]. Следует отметить возможность существования данного принципа ввиду того, что он не противоречит нормативно — правовым актам, регулирующим лизинговую деятельность в РФ, однако этот подход возможен только при финансовом лизинге, так как при оперативном лизинге существует возможность использования лизингового имущества и после окончания срока лизингового договора.
Обозначенная выше проблема установления срока полезного использования лизингового имущества оказывает существенное влияние на амортизационную политику, как лизингодателя, так и лизингополучателя.
От правильно выбранной амортизационной политики в отношении лизингового имущества зависит эффективность реализации лизинговой сделки. При формировании амортизационной политики в рамках лизинговой деятельности необходимо учитывать всю совокупность факторов ведения бизнеса [7].
Составляя лизинговый договор, стороны должны отразить срок полезного использования, способ начисления амортизации и применение ускоренной амортизации это важно, прежде всего, для того, чтобы избежать противоречия между лизингодателем и лизингополучателем о выкупной стоимости имущества, которая может быть выше или ниже запланированной лизингодателем остаточной стоимости. Несмотря на это, законодательство не обязывает указывать выкупную цену предмета лизинга (п. 1 ст. 28 Закона № 164-ФЗ), а также оно не содержит ограничений по выкупной стоимости. В соответствии со ст. 421 Гражданского кодекса РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора, поэтому стороны договора лизинга вправе определить любую выкупную цену предмета лизинга, даже 1 рубль.
Для обеспечения эффективного управления лизинговой деятельностью предприятие должно выработать правильную амортизационную политику, и в соответствии с отраслевыми, законодательными особенностями выбрать метод начисления амортизации и, если существует необходимость, применить механизм ускоренной амортизации.
В российском учете долгое время ведутся дискуссии о применении механизма ускоренной амортизации.
В соответствии с п.9 Указаний Минфина, начисление амортизации по лизинговому имуществу производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3.
Согласно п. 19 ПБУ 6/01 и п.54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, применение механизма ускоренной амортизации возможно только при расчете амортизации способом уменьшаемого остатка.
Однако существует мнение о возможности применения механизма ускоренной амортизации ко всем способам начисления амортизации. Данное мнение основано на том, что согласно п.1 ст.31 закона «О финансовой аренде (лизинге)» стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию предмета лизинга, т. е. не устанавливается зависимость между способом амортизации лизингового имущества и применением механизма ускоренной амортизации.
Так как Закон «О финансовой аренде (лизинге)» является нормативным актов более высокого уровня, чем приказы Минфина, то балансодержатель лизингового имущества может по соглашению сторон лизингового договора применят повышающий коэффициент при использовании любого способа амортизации. При этом уже не имеет значение, что, по мнению Минфина, ПБУ 6/01 не предусматривает возможности применения повышающего коэффициента при линейном способе амортизации [5].
Таким образом, возможно применение механизма ускоренной амортизации ко всем методам начисления амортизации.
По итогам выше изложенного можно сделать следующие выводы:
1) первоначальная стоимость лизингового имущества должна определяться без учета процентов по банковскому кредиту;
2) при наличии достаточной определенности в отношении того, что арендатор получит право собственности по окончании срока аренды, периодом предполагаемого использования следует признать срок полезной службы актива;
3) для обеспечения грамотной амортизационной политики, балансодержатель должен выбрать метод амортизации, соответствующий отраслевым и законодательным особенностям, и применить механизм ускоренной амортизации, который по обоюдному согласию устанавливается основными участниками лизингового договора.
Данные аспекты будут способствовать не только совершенствованию бухгалтерского учета лизинговых операций, но и эффективному развитию лизинговой деятельности.
Литература:
1. Налоговый кодекс РФ
2. ПБУ 6/01 «Учет основных средств»
3. Ефремова А. А. Лизинг: бухгалтерский учет и налоговые последствия
4. Прилуцкий Л. Н. Лизинг: правовые основы лизинговой деятельности в РФ
5. Илья Антоненко «Применение повышающего коэффициента в бухгалтерском учете»
6. Закон «О финансовой аренде (лизинге)»
7. Попов А. Н. «Амортизационная политика как элемент управления эффективностью лизинговых операций»
