Развитие бухгалтерского учета земельных ресурсов

Земля — незаменимая составляющая ресурсного потенциала организации любой отрасли экономики.

Роль земли неодинакова в различных отраслях народного хозяйства. В промышленности, транспорте и градостроительстве земля играет пассивную роль, функционируя как место, на котором совершаются процессы труда, пространственный операционный базис для размещения производства. Особое значение земля приобретает в добывающей промышленности. Здесь она служит источником сырья.

В сельском хозяйстве земля является самой основной субстанцией всего производственного потенциала. Здесь она служит как главное средство производства продукции растениеводства и животноводства, выступая одновременно в качестве средства труда и предмета труда. От эффективного использования земельных ресурсов непосредственно зависит финансовое и имущественное состояние каждой организации.

В нашей стране учет земельных ресурсов возник в IX в., когда появились первые описания земель. Во времена Киевской Руси они касались главным образом монастырских и церковных земель и служили основанием для наделения духовенства имуществом. Строжайшая опись имущества трактовалась как единственно возможная система учета, то есть господствовала натуралистическая концепция [3].

Старейшими, дошедшими до нас, документами являются описания земель периода татарского ига в XIII веке. Чтобы определить размеры дохода и взимания татарской дани, во владениях каждого князя составлялись специальные писцовые книги, которые имели юридический и правовой характер. В книгах, наряду с учетом и регистрацией земель, дается их классификация по качеству с выделением четырех групп — добрые, худые и очень худые, средние. Собираемая информация могла быть использована для управления территориями и проведения земельной и налоговой политики Российского государства.

Упорядочиванию земельного учета в России способствовало формирование Генерального межевания с середины XVIII века и продолжавшиеся десятилетия. Тем не менее, в народном хозяйстве России XVIII века повсеместно преобладала простая бухгалтерия. Ни в сельском хозяйстве, ни в промышленности, ни в государственном аппарате не использовалась двойная запись [3].

Следующий этап развития земельного учета в России проявляется с середины XIX века — в период формирования общероссийского аграрного рынка и крупных поставок сельскохозяйственной продукции в зарубежные страны. С этого момента основы развития бухгалтерского учета по двойной записи в сельском хозяйстве, в том числе учета земельных участков, становятся предметом обсуждения в трудах П. Преображенского, Д. Шипова и других. В частности Д.Шипов в «Порядке сельского счетоводства по двойному способу», объясняя технику записей по правилам персонификации, пишет, что «всякая статья по сему счетоводству должна иметь своего дебитора и своего кредитора...» [4]. Вместе с тем многие опубликованные работы были в основном предназначены для организации учета в помещичьих имениях.

Дальнейшее развитие и совершенствование системы учета и оценки земельных ресурсов стимулировались такими этапными реформами, как отмена крепостного права в 1861 г., предусматривавшая выкуп земли крестьянами у помещиков, отмену взимания выкупных платежей в 1905 г. и Указ 1906 г., дающий крестьянам право выделения или выхода из общин.

Земельная собственность в результате реформ к началу XX века сложилась:

-        в единоличной форме (крестьянина, помещика, учреждения);

-        в форме общей для нескольких лиц с указанием доли каждого;

-        в общинной форме;

-        в виде права в чужой вещи, например, право крестьян на помещичьей земле пасти скот, ловить рыбу, въезжать в лес и тому подобное.

В результате революции 1917 года в России произошла смена социально-экономической формации, что повлекло за собой изменение всех законодательных актов. Одним из первых законодательных актов о земле был Декрет «О социализации земли» 1918 года, причем им были закреплены всенародная собственность на землю, трудовой характер землепользования, учреждено равное право на пользование землей, исходя из потребительско-трудовой нормы землепользования на землях сельскохозяйственного значения. Все это явилось причиной исключения земли из состава объектов бухгалтерского учета.

В 1933 году была утверждена «Инструкция по учету земель», которая устанавливала новый порядок земельного учета на всей территории страны по административным районам, а в мае 1934 года принято постановление «Об отчетности в распределении земель по угодьям и землепользователям». В ходе совершенствования учета земель в 1954 году была введена единая система государственного учета, включающая учет земель по угодьям и государственную регистрацию всех землепользователей [5].

Поэтому в годы советской власти развивалась методика количественного и качественного учёта земель. Она описана в, трудах Н. В. Бочкова, Н. Г. Белова, Ю. И. Быстракова, И. В. Дегтярева и ряда других учёных.

В ходе осуществления земельной реформы, проводимой с 90 — х гг. XX в., Конституция РФ закрепила наравне с государственной частную, муниципальную и другие формы собственности на землю, в результате чего стал зарождаться земельный рынок. Земля становится объектом купли-продажи, аренды, то есть приобретает через категорию собственности присущие товару качества: стоимость, цену как выражение стоимости через спрос и предложение, смену собственника. Все это дает возможность при сохранении потребительных качеств земли находить на рынке таких покупателей, которые могли бы ее использовать эффективно.

В современных условиях функционирования сельскохозяйственных предприятий возникает объективная необходимость организации надлежащего бухгалтерского учета наличия, приобретения (получения), выбытия (передачи) и трансформации земельных участков в натуральных единицах измерения и денежной оценке.

Порядок учета земельных ресурсов регулируется ПБУ 6–01 «Учет основных средств». Согласно ПБУ 6/01 земельные участки включаются в состав основных средств предприятия. В связи с тем, что плодородие земельных угодий с течением времени не должно ухудшаться, амортизационные отчисления по земельным участкам не начисляются [1].

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций агропромышленного комплекса и Методическим рекомендациям по его применению учет земельных участков ведется на счете 01 «Основные средства» субсчет 01–4 «Земельные участки и объекты природопользования» [2].

Такой порядок учета земельных участков отвечал информационным потребностям управления в период бурно происходивших реформенных процессов в сельском хозяйстве.

Однако в современных условиях развития многообразных форм собственности на земельные угодья земля становится предметом купли-продажи, аренды, временного пользования, предметом залога и других форм земельных отношений.

В связи с этим, считаем целесообразным учитывать земельные ресурсы в составе внеоборотных активов на отдельном синтетическом счете, к которому будут открыты счета второго и третьего порядка.

По нашему мнению, таким счетом в сельском хозяйстве может стать счет 06 «Земельные активы». При этом к счету 06 «Земельные активы» будут открыты следующие субсчета (счета второго порядка):

06–1 «Пашня»;

06–2 «Залежи»;

06–3 «Земельные участки под многолетними насаждениями»;

06–4 «Сенокосы»;

06–5 «Пастбища»;

06–6 «Прудовые земельные участки в прудовом рыболовстве»;

06–7 «Прочие земельные активы».

Аналитический учет земельных участков следует вести в гектарах и сложившейся их стоимости по севооборотам, участкам и полям.

В таблице 1 представлена методика отражения операций по движению и трансформации земельных активов на счетах бухгалтерского учета с нашими рекомендациями.

Таблица 1

Методика отражения операций с земельными активами на счетах бухгалтерского учета

Выделение земельных ресурсов в отдельный счет позволит уточнить данную категорию ресурсов в имущественной оценке. Так как на земельные ресурсы амортизация не начисляется, то выделение объектов из группы амортизируемых более упорядочит бухгалтерский учет. Аудит данного счета и контроль со стороны государственных органов в вопросах регулирования и финансирования по инновационным программам будут более достоверными, полными и существенными.

Земельный участок нельзя использовать в иных целях или заменить другим технически оснащенным предметом труда, переместить в пространстве. Земельные ресурсы используются там, где расположены. Земля в течении ряда кругооборотов сохраняет свою натуральную форму и выступает как стоимость средств труда в виде затрат, связанных с восстановлением плодородия почвы, переносится на вновь создаваемый продукт.

Земля является наиболее ценным активом, имеющимся на балансе предприятия. Реализация наших предложений даст возможности формировать учетную информацию, отражающую истинное представление о ценности земли, ее потенциальных возможностях для получения предпринимательского дохода.

Литература:

1.                  Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 [Электронный ресурс]: Приказ Министерства финансов Рос. Федерации от 30.03.2001 № 26н. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».

2.                  План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению [Электронный ресурс]: Приказ Министерства финансов Рос. Федерации от 31.10.2000 № 94н. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».

3.                  История Русской бухгалтерии: 1246–1996 [сайт]/ Медведев М. Ю., Назаров Д. В. // Экаунтология http://accountology.ucoz.ru/index/istorija_russkoj_bukhgalterii

4.                  Соколов, Я. В. История развития бухгалтерского учета [текст] / Я. В. Соколов. — М.: Финансы и статистика, 1985, 129с.

5.                  Шулейкин, И. Д. История земельных отношения и землеустройства [текст] / И. Д. Шулейкин. — М.: «Сельхозгиз», 1933, 448с