К вопросу о соотношении административной и налоговой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах

 

Вопрос о соотношении административной и налоговой ответственности на протяжении многих лет остается дискуссионным как в административно-правовой, так и в финансово-правовой науке. К сожалению, решение данного вопроса зачастую не основано на объективном анализе действующего законодательства, а предопределено тем, к представителям какой науки относится исследователь.

Среди представителей науки административного права традиционно распространен подход, согласно которому правонарушения, ответственность за которые предусматривает Налоговый кодекс РФ можно отнести к числу административных, так как эти правонарушения обладают всеми признаками административного правонарушения [1]. Данный подход разделяют, в частности, такие ученые-административисты, как Д. Н. Бахрах, А. П. Алехин, Л. Ю. Кролис и др.

Некоторые представители налогового права также отрицают самостоятельный характер налоговой ответственности. Например, С. Г. Пепеляев утверждает, что налоговую ответственность можно рассматривать только как комплексный институт, объединяющий нормы различных отраслей права, направленные на защиту налоговых правоотношений. По его мнению, за нарушение налогового законодательства в зависимости от вида и тяжести деяния могут применяться лишь меры административной или уголовной ответственности [2].

Другие ученые рассматривают налоговую ответственность в качестве разновидности финансово-правовой ответственности, подчеркивая ее самостоятельный характер. Так, по мнению Ю. А. Крохиной, учитывая систему финансового права и вхождение в нее налогового права, необходимо подчеркнуть, что налоговая ответственность представляет собой разновидность финансово-правовой ответственности [3]. Налоговая ответственность представляет собой обязанность лица, виновного в совершении налогового правонарушения, претерпевать меры государственно-властного принуждения, предусмотренные санкциями НК РФ, состоящие в возложении дополнительных юридических обязанностей имущественного характера и применяемые компетентными органами в установленном процессуальном порядке [4]. Аналогичной точки зрения придерживается И. И. Кучеров, который полагает, что лица, виновные в совершении налоговых правонарушений, привлекаются к налоговой ответственности, являющейся разновидностью финансовой ответственности [5].

Ответ на вопрос о том, является ли налоговая ответственность самостоятельным видом юридической ответственности, входящим в систему ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, либо представляет собой всего лишь подвид административной ответственности, принципиально важен для определения совокупности правовых норм, устанавливающих административную ответственность за нарушения в области налогов и сборов, и предполагает прежде всего рассмотрение норм действующего законодательства о налогах и сборах.

Налоговый кодекс РФ не содержит понятия налоговой ответственности, однако его представляется возможным сформулировать исходя из анализа определения налогового правонарушения, содержащегося в статье 106 Налогового кодекса РФ. В соответствии с указанной статьей, под налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое данным кодексом установлена ответственность.

Как мы видим из законодательного определения налогового правонарушения, ответственность за него устанавливается только Налоговым кодексом РФ. Отсюда следует, что ответственность, установленная иными нормативными актами, в том числе Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях (далее — КоАП РФ), не является налоговой ответственностью и, следовательно, относится к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. При этом на федеральном уровне ответственность за административные правонарушения не может быть установлена в каких-либо других нормативных правовых актах федерального уровня, кроме КоАП РФ.

Данное положение также находит свое подтверждение ст. 10 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой порядок привлечения к ответственности и производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляются в порядке, установленном главами 14, 15 Налогового кодекса РФ. Пункт 2 указанной статьи гласит, что производство по делам о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления, ведется в порядке, установленном соответственно законодательством Российской Федерации об административных правонарушениях и уголовно-процессуальным законодательством Российской Федерации. Сравнительный анализ терминологии, используемой законодателем в данной статье позволяет прийти к однозначному выводу о том, что законодатель четко разграничивает понятия налогового правонарушения и нарушения законодательства о налогах и сборах. Проводя данное разграничение, законодатель одновременно подчеркивает разницу между налоговой ответственностью и ответственностью за нарушение законодательства о налогах и сборах, которые, как мы уже убедились, не являются тождественными понятиями. Последняя, в качестве обобщающего понятия, включает в себя административную, уголовную и налоговую ответственность.

Еще более четкое разграничение налоговой и административной ответственности содержится в п. 2 части 1 ст. 62 Налогового кодекса РФ, согласно которой срок уплаты налога и (или) сбора не может быть изменен, если в отношении заинтересованного лица проводится производство по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области налогов и сборов. Разделительный союз «либо», стоящий между налоговым и административным правонарушением, свидетельствует о неравнозначности данных понятий, различной правовой природе правонарушений, лежащих в основе соответствующих видов ответственности.

Руководствуясь вышеуказанными нормами Налогового кодекса РФ, налоговую ответственность можно определить как меру государственного принуждения, установленную Налоговым кодексом РФ за совершение налогоплательщиком, налоговым агентом и иными лицами противоправных деяний, нарушающих законодательство о налогах и сборах (налоговых правонарушений).

О самостоятельном характере налоговой ответственности свидетельствует также пункт 4 ст. 108 Налогового кодекса РФ, согласно которому, привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

Таким образом, положения действующего законодательства о налогах и сборах не дают никаких оснований утверждать, что налоговая ответственность представляет собой подвид административной. В связи с этим совершенно необоснованной выглядит позиция М. В. Гладковой, которая утверждает, что согласно букве Налогового кодекса РФ, за совершение противоправных деяний в сфере налогообложения виновное лицо можно привлечь лишь к административной ответственности [6].

При разграничении рассматриваемых нами видов ответственности не следует оставлять без внимания положения части 1 ст. 3.1 КоАП РФ, в соответствии с которой административное наказание является установленной государством мерой ответственности за совершение административного правонарушения. Буквальное толкование данной нормы не позволяет распространять административную ответственность на налоговые правонарушения, установленные Налоговым кодексом РФ, поскольку в противном случае придется признать налоговые правонарушения разновидностью административных, что не соответствует букве закона.

Правильность нашей позиции относительно разграничения административной и налоговой ответственности подтверждается Пленумом Верховного Суда РФ, который в пункте 23 своего Постановления от 24.10.2006 № 18 «О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях» разъяснил, что административная ответственность в области налогов и сборов предусмотрена статьями 15.3 — 15.9, 15.11 КоАП РФ. Статьи Налогового кодекса РФ в качестве источника административной ответственности в настоящем постановлении не упоминаются.

Необходимо также отметить, что помимо существенных различий в законодательной регламентации административной ответственности в области налогов и сборов и налоговой ответственности, они имеют и различную правовую природу, которую нельзя не учитывать при соотнесении данных видов юридической ответственности.

Во-первых, как уже было отмечено, основанием административной ответственности выступает только административное правонарушение, а основанием налоговой ответственности — налоговое правонарушение.

Во-вторых, как отмечается в финансово-правовой литературе, налоговой ответственности присущ ярко выраженный правовосстановительный характер, обусловленный имущественным характером финансовых (налоговых) правоотношений и необходимостью компенсации причиненных государству убытков. В этом состоит существенное отличие налоговой ответственности от административной, которая имеет в силу своей природы исключительно карательный (штрафной) характер,

В-третьих, различается порядок привлечения к административной и налоговой ответственности, что следует из уже упомянутой нами ст. 10 Налогового кодекса РФ. В частности, при привлечении к налоговой ответственности, отсутствует возможность применения таких мер, предусмотренных КоАП РФ, как доставление, административное задержание и т. п.

Помимо прочего, существенные различия присутствуют в смягчающих и отягчающих административную и налоговую ответственность обстоятельствах, в сроках давности привлечения к ответственности и т. п. Все это свидетельствует о различной правовой природе административной и налоговой ответственности.

Итак, мы установили, что административная ответственность в области налогов и сборов и налоговая ответственность представляют собой два принципиально разных вида ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, отожествление которых выглядит необоснованным как с точки зрения действующего законодательства, так и с точки зрения их юридической природы. В этой связи сложно согласиться с мнением Д. Н. Бахраха, утверждающего, что в настоящее время вопросы административной ответственности одновременно с КоАП РФ регулируются Налоговым, Бюджетным кодексами РФ, Федеральным законом «Об исполнительном производстве» [7].

Таким образом, анализ действующего налогового и административного законодательства позволяет с большой степенью уверенности утверждать, что налоговая ответственность и административная ответственность в области налогов и сборов не соотносятся между собой как часть и целое, а представляют собой разные виды юридической ответственности, входящие в межотраслевой институт ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

 

Литература:

 

1.      Лабутина Н. А. Cоотношение административной и налоговой ответственности за нарушение налогового законодательства / Н. А. Лабутина // Право: история, теория, практика: материалы междунар. науч. конф. (г. Санкт-Петербург, июль 2011 г.). — СПб.: Реноме, 2011. — С. 63–67.
2.      Налоговое право: Учебник / Под ред. С. Г. Пепеляева. — М.: Юристъ, 2003. — С. 404
3.      Крохина Ю. А. Финансовое право России: учебник / Ю. А. Крохина. — 4-е изд., перераб. и доп. — М.: Норма: ИНФРА-М, 2011. — С. 534.
4.      Крохина Ю. А. Указ.соч. — С. 540–541.
5.      Кучеров И. И. Налоговое право России: Курс лекций / И. И. Кучеров — Изд. 2-е перераб. и доп. — М.: центр ЮрИнфоР, 2006. — С. 246.
6.      Гладкова М. В. О Проблеме соотношения налоговых преступлений и иных правонарушений в сфере налогообложения / М. В. Гладкова // Вестник Самарской гуманитарной академии. — Серия: Право. 2010. № 1 — С. 199.
7.      Бахрах Д. Н. Административное право России: учебник для вузов / Д. Н. Бахрах. — 5-е изд., перераб. и доп. — М.: Эксмо, 2010. — С. 507.