Cоотношение административной и налоговой ответственности за нарушение налогового законодательства

В данной статье автор рассматривает административную и налоговую ответственность за нарушение налогового законодательства, проводит анализ данных видов ответственности, выявляет их сходства и различия.

В российском законодательстве предусмотрена административная и уголовная ответственность за налоговые правонарушения.

Если практика применения уголовной ответственности подробно рассмотрена в различных исследованиях, то соотношение административной и налоговой ответственности, по мнению автора, требует более тщательного анализа и изучения. До сих пор не выработано единого подхода к необходимости разграничения этих видов ответственности либо, наоборот, к признанию того, что налоговая ответственность является частью административной ответственности.

Чтобы разобраться в этом вопросе в первую очередь нужно определить, что понимать под ответственностью вообще и под административной ответственностью в частности. Ученые и правоведы не пришли к единому мнению относительно определения термина «юридическая ответственность». Часто под ответственностью понимают государственное принуждение, наказание, которое применяется к нарушителю, неблагоприятные последствия, которые он претерпевает в виде санкций правовых норм¹. В отечественной юридической науке распространено мнение о том, что юридическую ответственность можно рассматривать в двух аспектах – активном и ретроспективном². В первом случае – это осознание долга, во – втором, наступление ответственности после совершения противоправного деяния.

Анализ определений административной ответственности, проведенный автором, позволяет сделать вывод, что они схожи по своему содержанию и многие ученые сходятся во мнении, что данный вид наказания применяется должностным лицом³ и что оно менее сурово, чем уголовное наказание.

Все правонарушения в области налогов и сборов подразделяются на правонарушения, содержащие признаки административного правонарушения и не содержащие таковых. Поэтому во избежание путаницы при применении НК РФ или КоАП РФ следует установить соотношение данных видов правонарушений и разграничении ответственности за их совершение. Сложность состоит в том, что у данных видов ответственности есть много общих черт. Постараемся более тщательно проанализировать административную ответственность за нарушение налогового законодательства.

Как было сказано выше, административная ответственность является разновидностью юридической ответственности. Суть ее сводится к тому, что в результате совершения правонарушения наступают лишения имущественного или личного характера, в результате применения санкций.

Так же происходит и с другими разновидностями юридической ответственности, например финансовой (налоговой). Чтобы правильно разграничить эти виды ответственности, нужно понять, за какие правонарушения они установлены, какие применяются санкции и в рамках какого производства ведется расследование.

В теории права существует четыре вида ответственности: уголовная, гражданско – правовая, дисциплинарная и административная. Под любой из этих видов ответственности попадает нарушение налогового законодательства. НК РФ, в гл. 16 и гл. 18 закрепляет исчерпывающий перечень видов налоговых правонарушений и наказаний за их совершение. В то же время в российском праве отсутствует четкое определение налогового правонарушения. В это понятие можно включить и институты ответственности других отраслей права. Ст. 106 НК РФ указывает на то, что ответственность за нарушение налогового законодательства «устанавливается настоящим Кодексом»⁴, но какая именно, налоговая или административная, законодатель не уточняет. В этом видится проблема: какую ответственность следует применять. И в НК РФ и в КоАП РФ законодателем прописаны одинаковые составы и установлена как административная ответственность, предусмотренная КоАП РФ, так и налоговая, предусмотренная НК РФ. Речь идет о таком нарушении как, например, непредставление налоговой декларации.

Существует точка зрения, что налоговую ответственность все же можно выделить в самостоятельный вид. Однако по своей природе налоговая ответственность очень схожа с административной. Как утверждает И.И. Кучеров: «…административная ответственность является одной из составных частей системы ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, наряду с финансовой (налоговой) и уголовной ответственностью»⁵.

Административной ответственности присущи свои собственные признаки, как и другим видам ответственности, а именно:

-урегулирована нормами административного права, содержащимися в федеральных законах и законах субъектов Российской Федерации;

-состоит в применении к виновным административных наказаний;

-к ней привлекаются физические лица (граждане, должностные лица, индивидуальные предприниматели), а так же юридические лица;

-применяется должностными лицами исполнительных органов государственной власти, коллективными органами (комиссиями по делам несовершеннолетних, административными комиссиями и др.), а также судьями (судами);

-порядок привлечения к административной ответственности, урегулирован административно – процессуальными нормами⁶.

Статья 3.2. КоАП РФ содержит исчерпывающий перечень административных наказаний, которые могут применяться за совершение административных правонарушений, а именно: предупреждение, административный штраф, возмездное изъятие орудия совершения или предмета административного правонарушения, конфискация орудия совершения или предмета административного правонарушения, лишение специального права, предоставленного физическому лицу, административный арест, административное выдворение за пределы Российской Федерации иностранного гражданина или лица без гражданства, дисквалификация, административное приостановление деятельности.

Однако анализ статей КоАП РФ позволяет сделать выводы о том, что большинство из них предусматривают ответственность в виде административного штрафа.

Поэтому логично подробнее разобрать именно этот вид административного наказания. Будучи наказанием имущественного характера, штраф является достаточно эффективной и наиболее распространенной мерой принудительного воздействия и может применяться только в качестве основного административного наказания. Административный штраф предусматривается практически всеми статьями Особенной части КоАП РФ и соответствующими статьями законов субъектов РФ об административных правонарушениях.⁷

В настоящее время, согласно ст. 3.5. КоАП РФ административным штрафом является денежное взыскание, которое выражается в рублях и устанавливается для граждан в размере, не превышающим пять тысяч рублей; для должностных лиц – пятидесяти тысяч рублей; для юридических лиц – одного миллиона рублей.

По общему правилу, административное наказание за совершение административного правонарушения, назначается в пределах, установленных КоАП РФ или законами субъектов РФ об административных правонарушениях.

Субъекты РФ, в свою очередь, могут устанавливать ответственность за административную ответственность за административные правонарушения путем издания законом. Ими могут быть изданы обычные законы, либо кодексы субъектов об административных правонарушения⁸.

Российское законодательство, в том числе и административное включает в себя условия отягчающие и смягчающие ответственность за совершение правонарушения (ст. 4.1-4.2. КоАП РФ). Судья, орган, должностное лицо, рассматривающие дело об административном правонарушении, могут признать смягчающими обстоятельства, не указанные в настоящем Кодексе или в законах субъектов Российской Федерации об административных правонарушениях⁹. В ст. 112 НК РФ также есть перечень, обстоятельств, смягчающих ответственность за нарушение налогового законодательства.

Анализ статей КоАП РФ и НК РФ позволяет автору сделать вывод, что перечень отягчающих обстоятельств совпадает только по одному пункту, а именно повторное совершение правонарушения. Кроме того, пункт 5 ст. 4.3. КоАП РФ устанавливает отягчающую ответственность за совершение административного правонарушения в условиях стихийного бедствия или при других чрезвычайных обстоятельствах. В то время как НК РФ в ст. п.1 ст. 111 относит эти обстоятельства к исключающим вину вообще.

Но, кроме того, нужно учитывать и то, что любое из данных обстоятельств может быть не признано судом, органом, или должностным лицом, назначающим административное наказание, в качестве смягчающего или отягчающего.

Поэтому, при установлении наказания за совершение правонарушения в области налогов и сборов важно определить каким из кодексов (налоговым или административным) будет налагаться ответственность, и выявить смягчающие обстоятельства, если таковые есть. Это отмечается и многими правоведами¹⁰. Несовпадения данных обстоятельств в КоАП РФ и НК РФ позволяет сделать еще один вывод в пользу несовпадения финансовой (налоговой) и административной ответственности.

Согласно ст. 4.5 КоАП РФ общий срок исковой давности привлечения к административной ответственности за совершение административного правонарушения составляет 2 месяца, а за нарушения законодательства о налогах и сборах - 1 год со дня совершения правонарушения. Ст. 113 НК РФ устанавливает срок исковой давности – 3 года со дня совершения правонарушения.

На основе вышеизложенного автор выделяет следующие особенности привлечения к административной ответственности за нарушение налогового законодательства:

- основанием привлечения к ответственности является наличие факта административного правонарушения, предусмотренное КоАП РФ или законами субъектов РФ;

- административная ответственность за нарушение налогового законодательства не распространяется на военнослужащих;

- основной вид наказания, применяемый к нарушителям – административный штраф, выражаемый в денежной сумме неуплаченных налогов и сборов, не может превышать трехкратный размер их суммы;

- наряду со штрафом, к нарушителям могут применяться такие меры наказания, как предупреждение, конфискации предметов административного правонарушения и др.;

- срок исковой давности составляет 1 год;

- законодательством предусмотрен ряд смягчающих и отягчающих обстоятельств.

В качестве основного признака, с которым связывается наступление ответственности, большинство ученых называют обязанность претерпевать правонарушителем меры принудительного воздействия государства, различные лишения¹¹. Но даже при условии наличия всех признаков правонарушения (противоправности, виновности, наказуемости), не каждое деяние является административным правонарушением. Поэтому важно хорошо разбираться в его составе, чтобы не перепутать со схожими с ними преступлениями.

Под составом административного правонарушения следует понимать установленную правом совокупность признаков, при наличии которых конкретное деяние становится административным правонарушением¹².

Состав административного правонарушения включает объект, объективную сторону, субъект, субъективную сторону. Объектом административного правонарушения, как и любого другого, являются общественные отношения, которые охраняются административным правом. Существует несколько классификаций объекта административного правонарушения. Общепризнанная классификация выделяет два вида объекта: общий (родовой) и непосредственный¹³. Соответственно, общий объект - это совокупность всех общественных отношений, родовой – только группы. Некоторые ученые к этой классификации добавляют еще и видовой объект¹⁴. Если говорить о административной ответственности за совершение налоговых правонарушений, то родовым объектом будут финансовые отношения, отношения в области банковской деятельности, рынка ценных бумаг, непосредственно отношения в области налогов и сборов. А видовым объектом будут уже правоотношения, складывающиеся в этих областях.

Объективной стороной административного правонарушения является действие или бездействие налогоплательщика, которое, что важно, запрещено административным правом¹⁵. Д. Н. Бахрах определяет объективную сторону административного проступка как систему признаков, которые характеризуют его внешнее проявление¹⁶. Наряду с действием (бездействием) и наступившими негативными последствиями третьим признаком, характеризующим объективную сторону административного правонарушения является причинно - следственная связь наступившая между деянием и вредными последствиями. Установление причинно – следственной связи является необходимым условием при определении вины правонарушителя и, в последствии, назначения наказания.

Правонарушения, ответственность за которые предусматривает НК РФ можно отнести к числу административных, так как эти правонарушения обладают всеми признаками административного правонарушения. Они представляют собой противоправное действие (бездействие) физического или юридического лица. Ответственность в обоих случаях преимущественно штрафная, а штраф является основным видом административного наказания.

Ответственность за правонарушение в области налогов и сборов предусмотрена различными статьями КоАП РФ. Например, статья 14.5 КоАП РФ – продажа товаров, выполнение работ либо оказание услуг при отсутствии контрольно – кассовых машин. Статьи 14. 19 и 15.12 предусматривают наказание за нарушение порядка учета этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, а так же за выпуск или продажу товаров, подлежащих маркировки, без таковой.

Предыдущий КоАП РСФСР содержал только одну статью (156.1), касающуюся налоговых правонарушений. Данная статья содержала понятие о том, что за уклонение от подачи декларации о доходах, несвоевременную подачу данной декларации, либо включения в нее сведений в искаженном виде.

Рассмотрев такой вид ответственности за налоговые правонарушения, как административный, автор делает вывод о том, что налоговая ответственность представляет собой подвид административный и нецелесообразно ее выделение в самостоятельный вид по следующим причинам:

- указанные в НК РФ правонарушения обладают всеми признаками административных правонарушений. И те и другие это действия (бездействия) физических, либо юридических лиц.

-ответственность, установленная в НК РФ и в КоАП РФ преимущественно штрафная. Штраф – наказание административное. (гражданское – возмещение убытков, уголовное – лишение свободы).

-согласно позиции Конституционного суда РФ, штрафы это вид исключительно административного наказания, и это их главное отличие от недоимок и пеней. Налоговые органы, налагая штрафы, применяют административные наказания к правонарушителям. -и в НК РФ и в КоАП РФ правонарушения имеют один объект посягательства – экономическая безопасность государства.

Правонарушения посягают на: отношения, связанные с осуществлением налогового контроля; отношения, связанные с пополнением доходной части бюджета; кредитные отношения и другие.

-статьи, за которые предусмотрена ответственность в обоих кодексах идентичны. Они дублируют друг друга. Разницу лишь составляют размер налагаемого штрафа и круг лиц, привлекаемых к ответственности. По КоАП РФ – это должностные лица (руководители предприятий), по НК РФ – физические (например, индивидуальные предприниматели). Если к ответственности привлекается юридическое лицо, то применяются оба кодекса. Организация несет наказание в соответствии с НК РФ, а ее руководитель в соответствии с КоАП РФ.

-порядок рассмотрения налоговых споров осуществляется в рамках административного судопроизводства (ч. 2 с. 118, ст. 126 Конституции РФ).

Дублирование положений обоих кодексов связано, преимущественно, с тем, что принятие НК РФ предшествовало принятию КоАП РФ. В предыдущем КоАП РФ, принятым еще в начале 80 – х годов ХХ века не содержалось главы о правонарушениях в области налогов и сборов, так как страна в то время еще не перешла к рыночным отношениям. Впоследствии административное законодательство дополнялось соответствующими статьями, так или иначе касающимися налогов. Но этого было недостаточно, и законодатель пришел к выводу о том, что необходимо заполнить пробел включением в разрабатываемое в то время налоговое законодательство соответствующих норм. Так, нормы, которые должны были содержаться в КоАП РФ, попали в НК РФ.

Литература:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: Части первая и вторая. – М.: Издательство «Омега – Л», 2009.

2. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях. – М.: Издательство «Омега – Л», 2008. (Кодексы Российской Федерации).

3.Административное право : учебник/Б. В. Россинский, Ю. Н. Старилов. – 4 – е изд., пересмотр. и доп. – М.: Норма, 2009.

4. Алехин А .П., Кармолицкий А. А., Козлов Ю. М. Административное право Российской Федерации: Учебник. – М.: БЕК, 1996.

5.Алехин А. П., Кармолицкий А. А. Административное право России: Учебник. – М.: ИКД «Зерцало – М», 2005.

6. Бахрах Д.Н., Россинский Б.В., Старилов Ю.Н. Административное право: учебник для вузов. – М.: НОРМА, 2004.

7. Галаган И. А. Административная ответственность в СССР (государственное и материально – правовое исследование). Воронеж, 1970.

8.Имыкшева Е. Пеня как способ обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов) // Хозяйство и право. 2003. №2

9.Кузнецов И. А. Теория государства и права. Конспект лекций. Волгоград: Станица – 2003.

10. Кучеров, И.И., Шереметьев, И.И. Административная ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах / И.И. Кучеров, И.И. Шереметьев. – М.: ИД «Юриспруденция», 2006.

11. Кучеров И. И. Налоговое право России: курс лекций. – М.: 2001.

12. Россинский Б.В. Административное право: учебник / Б. В. Россинский, Ю. Н. Старилов. – 4 – е изд., пересмотр. и доп. – М.: Норма, 2009.