Шоғырландырылған қаржылық есеп беруді құрастырудың әдістемелік негіздері



Заңды көзқарас тұрғысынан әрбір ұйым дербес және бөлек болып табылады, бірақ экономикалық көзқарас тұрғысынан бірнеше ұйымның бір бүтін тұтас ретінде беру қажеттілігі туындайды.

Сондықтан, акционерлер көзқарасын қанағаттандыру мақсатында әрбір басты ұйым шоғырландырылған есептілікті құруы тиіс. Шоғырландырылған есептілік жасалатын компаниялардың тобына басты компания және оның бақыланатын барлық еншілес ұйымдары кіреді.

Шоғырландырылған қаржылық есептілік топтың шаруашылық қызметі жөнінде дәл және әділ ақпаратты беру үшін қажет. Әрбір басты ұйым өзінің есептілігінен бөлек шоғырландырылған есептілікті жасайды. Шоғырландырылған есептілік жасалатын компаниялар тобына басты және оның бақылауындағы барлық еншілес ұйымдар кіреді.

Аралық басты ұйым шоғырландырылған қаржылық есептілікті дайындаудан босатылады, егер ол еншілес болып есептелсе, егер ұйымның қарыздық және үлестік құралдары ашық нарықта айналмаса, және егер ұйым бағалы қағаздар бойынша комиссияға немесе ашық нарықта құралдардың кез келген шығарылуы мақсатында басқа реттеуші ұйымға өз қаржылық есептілігін бермесе және беру процесінде болмаса.

Көрсетілген ұйымның соңғы басты ұйымы шоғырландырылған қаржылық есептілік құралады. Шоғырландырылған қаржылық есептілік басты ұйымның есептілігі күніне құралады. Егер шоғырландырылған қаржылық есептілікті дайындау барысында пайдаланылатын еншілес ұйымның қаржылық есептілігі басты ұйымның есепті күнімен сәйкес келмейтін есепті күнге дайындалса, онда басты ұйымның есепті күні мен осы күн арасындағы кезеңде орын алған мәмілелер мен оқиғалардың ықпалына түзетулер жасау керек. Еншілес және басты ұйымдардың есепті күндері бір бірінен үш айдан астам кешіктірілмейтін керек.

Шоғырландырылған қаржылық есептілік топтың шаруашылық қызметі жөнінде анық және әділ ақпаратты беру үшін қажет. Топ – бұл барлық оның еншілес ұйымдарымен басты компания. Бақылау – бұл ұйымның қаржылық және операциялық саясатын оның қызметінен пайда алатындай етіп басқару өкілеттігі.

Шоғырландыру ережелері. Шоғырландырылған қаржылық есептілігі басты ұйымның есептілігі күніне құралады. Егер шоғырландырылған қаржылық есептілікті дайындау барысында пайдаланылған еншілес ұйымның қаржылық есептілігі басты ұйымның есепті күнімен сәйкес келмейтін есепті күнге дайындалса, онда осы күн мен басты ұйымның есепті күні арасындағы кезеңдер орын алған маңызды мәмілелер мен оқиғалардың ықпалына түзетулер жүргізу қажет. Еншілес және басты ұйымдардың есепті күндері үш айдан асатын кезеңнен аспауы тиіс. есепті кезеңдердің ұзақтығы мен есепті күндердің арасындағы кез келген айырмашылық кезеңнен кезеңге бірдей болуы тиіс.

Шоғырландырылған қаржылық есептілік топтың біртұтас есеп саясатынан құралуы тиіс. Егер еншілес ұйымның есеп саясаты есептің қандай да бір объектілеріне немесе операцияларға қатысты топтың есеп саясатымен сәйкес келмесе, онда шоғырландыру мақсатында осындай еншілес ұйым сәйкесінше түзетулер жасауы керек. Шоғырландырылған қаржылық есептілікті құру барысында ұйым активтердің, міндеттемелердің, капиталдың табыстар мен шығындардың ұқсас баптарын қосу жолымен қатар-қатар бойынша басты және еншілес ұйымдардың қаржылық есептіліктерін шоғырландырады.

Шоғырландырылған қаржылық есептілік біртұтас экономикалық ұйым ретінде топ жөнінде қаржылық ақпаратты беруі үшін келесі әрекеттер жасалады:

- басты ұйымның әрбір еншілес ұйымға салатын инвестициялардың баланстық құны және әрбір еншілес ұйымның капиталындағы басты ұйымға тиесілі бөлігі элиминацияланады (өзара шығарылады); біріктіру нәтижесінде шоғырландырылған баланста жеке қатармен бейнеленетін іскерлік бедел (жағымды іскерлік бедел жыл сайын құнсыздану пәніне тексеріледі, сатып лау барысында пайда қосымша тексеруден соң басқа пайдаға кіреді) пайда болуы мүмкін;

- есепті кезеңге шоғырландырылған еншілес ұйымдардың таза активтеріне қатысудың бақыланбайтын үлестері анықталады;

- шоғырландырылған еншілес ұйымдардың таза активтеріне қатысудың бақыланбайтын үлестері басты ұйымның акционерлері капиталынан жеке көрсетіледі.

Қатысудың бақыланбайтын үлесіне кіреді:

- бизнесті біріктіру күніне еншілес ұйымдардың таза активтеріне қатысудың бақыланбайтын үлестері (3 ҚЕХС(IFRS) «Кәсіпорындарды біріктіру»);

- сатып алған сәттен есепті күнге дейінгі еншілес ұйымның капиталындағы өзгерістеріне қатысудың бақыланбайтын үлесі.

Шоғырландыру барысында ішкі топтық дебиторлық және кредиторлық қарыздарды, топ ұйымдары арасында орын алған операциялар нәтижелері шығарылады.

Қаржылық жағдайы жөніндегі шоғырландырылған есепті құру кезіндегі негізгі әдістемелер.

Қаржылық жағдай жөніндегі шоғырландырылған есепті құру кезеңдері:

Кезең 1

Сатып алу күніне және есепті күнге еншілес ұйымның таза активтерінің әділ құнын есептеу

	Есепті күнге	Сатып алу күніне	Өзгерістер
Акционерлік капитал	X	X	Х/(Х)
Капиталдандырылған табыс	X	X	Х/(Х)
Қайта бағалау қоры(еншілес ұйымның балансы бойынша)	X	X	Х/(Х)
Бөлінбеген пайда: келесі шартпен	Х/(Х)	Х/(Х)	Х/(Х)
+/-Еншілес ұйымнан басты компанияға сатуды бағыттау барысында өткізілмеген пайда сомасына түзету	(X)		(Х)
Еншілес ұйымдардың таза активтері құнының олардың баланстық құнынан басым болуымен байланысты қайта бағалау қорлары (егер есеп шартында болса)	Х/(Х)	X	Х/(Х)
Қорытынды	Таза активтер	Таза активтер	Х/(Х)

Кезең 2. Іскерлік беделді (гудвилл) есептеу

1. Инвестиция

Инвестициялар құнына кіреді:

- ақша қаржыларымен төленген сомалар;

- егер инвестиция үшін төлем болашақ кезеңдерде жүргізілетін болса, онда бқл жағдайда міндеттемелердің дисконтталған сомалары;

- бизнесті біріктіру барысындағы инвестормен шығарылған үлестік құралдар құны.

Инвестициялар сомасы қорытындысы X

2. Минус сатып алу күніне таза активтерге үлесі (Х)

Сатып алу күніне іскерлік бедел қорытындысы X

Минус сатып алу күнінен іскерлік беделдің құнсыздануы

(егер есеп шартында болса) (Х)

Қаржылық жағдайы туралы шоғырландырылған есепте іскерлік бедел қорытындысы X

(Қаржылық жағдайы туралы шоғырландырылған есепте «Ұзақмерзімді активтер» бөлімінде бейнеленеді)

Егер сатып алу күніне еншілес ұйымдардың қатысу үлестерінің әділ құны дәл бағалауға мүмкіндік берсе, онда басты компания сатып алу күніне еншілес ұйымдардың қатысу үлесінің осы әділ құнын пайдалана отырып, іскерлік беделдің шамасын анықтау керек. Ол үшін анықталады:

1. Жиынтық шама:

• Әділ құны бойынша бағаланған өтем,

плюс

• Еншілес ұйымдарда қатысудың кез келген бақыланбайтын үлесі сомасы

Еншілес ұйымдардың әділ құны қорытындысы Х

2. Сатып алу күніне еншілес ұйымдардың әділ құны бойынша бағаланған таза активтері (Х)

Сатып алу күніне іскерлік бедел қорытындысы Х

Сатып алу сәтінен бастап іскерлік бедел құнсыздануы топтың бөлінбеген пайдасын есептеу барысында ескеріледі, ал есепті жылға құнсыздану- топтың пайдасы мен залалдары туралы есепте ескеріледі.

Кезең 3. Қатысудың бақыланбайтын үлесі есебі (БҮ)

БҮ = есепті күнге еншілес ұйымдардың таза активтері (кезең 1) * БҮ үлесі.

Кезең 4 Топтың бөлінбеген табысы есебі (ТБП)

ТБП = басты компанияның барлық бөлінбеген пайдасы X

Мүмкінді түзетулер:

МИНУС басты ұйым жариялаған дивидендтер;(X) ПЛЮС еншілес ұйымнан алынуы тиісті дивидендтер; X Қорытынды Есепті күнге басты ұйымның бөлінбеген пайдасы. X ПЛЮС/МИНУС Сатып алу күнінен кейін еншілес ұйыммен алынған пайдадағы (залал) үлесі; Х/(Х)

МИНУС Топтың өткізілмеген пайдасы

(егер ол еншілес ұйымның таза активтерін есептеуде ескерілмесе);(X) МИНУС Сатып алу күнінен бастап іскерлік беделдің құнсыздануы. (X) Қорытынды Топтың бөлінбеген пайдасы X

Топтың бөлінбеген пайдасы қаржылық жағдай туралы шоғырландырылған есептің «Капитал» бөлімінде бейнеленеді.

Кезең 5 Қаржылық жағдай туралы шоғырландырылған есеп

Шоғырландырумен байланысты жүргізілетін түзетулерді ескере отырып, қатар бойынша басты (М) және еншілес (Д) компаниялардың активтері мен міндеттемелері құрылады.

Басты ұйымның шоғырландырылған қаржылық есептілігіне түсініктеме хатта келесі ақпарат ашылады:

- егер басты ұйымға еншілес ұйымның акцияларының 50%дан төмені тиесілі болса, онда басты мен еншілес ұйымдардың арасындағы өзара қатынастардың сипаты;

- ұйымның акцияларының 50%дан астамы өзіне тиесілі екендігіне қарамастан инвестор сатып алынған ұйым бойынша бақылаудың бар екендігін мойындамайтын себептері;

- еншілес ұйымның есепті күніне, егер бұл күн басты ұйымның есептілік күнімен сәйкес келмесе;

- еншілес ұйымның пайдасына ресурстарды ауыстырудың маңызды шектеулері.

- егер 10 ҚЕХС (IFRS) нормаларымен сәйкес басты ұйым шоғырландырылған есептілікті құрамасы, онда өзінің жеке есептілігінің түсініктеме хатында келесі ақпаратты ашады:

- шоғырландырылған есептілікті бермеу фактісін;

- топтың шоғырландырылған есептілігін жасаушы басты ұйымның атауы мен заңды тұрғылықты жері;

- қолда бар еншілес, құрамдасқан және бірлескен бақылаушы ұйымдардың тізімі. Инвестицияның әрбір тобына қатысты келесі көрсетілуі тиіс:

- меншік үлесі немесе дауыс беру құқын беретін акция пайызы;

- жеке есептілікте бейнелеу үшін пайдаланылатын есеп саясаты.

Әдебиеттер:

1. «Бухгалтерлік есеп және қаржылық есеп беру» туралы ҚР заңы. –2007. -№ 324-11.http://www.grossbuh.kz/information/show/id/75.html
2. Қаржылық есеп берудің халықаралық стандарттары. http://www.minfin.gov.kz/
3. Консолидированная финансовая отчетность согласно МСФО (IAS,IFRS): учебное пособие. –Астана: АО «Центр подготовки, переподготовки и повышения квалификации специалистов органов финансовой системы», 2008. – 178с.